(EU) 2017/1986Nařízení Komise (EU) 2017/1986 ze dne 31. října 2017, kterým se mění nařízení (ES) č. 1126/2008, kterým se přijímají některé mezinárodní účetní standardy v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002, pokud jde o mezinárodní standard účetního výkaznictví 16 (Text s významem pro EHP. )
Publikováno: | Úř. věst. L 291, 9.11.2017, s. 1-62 | Druh předpisu: | Nařízení |
Přijato: | 31. října 2017 | Autor předpisu: | Evropská komise |
Platnost od: | 29. listopadu 2017 | Nabývá účinnosti: | 29. listopadu 2017 |
Platnost předpisu: | Zrušen předpisem (EU) 2023/1803 | Pozbývá platnosti: | 16. října 2023 |
Text předpisu s celou hlavičkou je dostupný pouze pro registrované uživatele.
NAŘÍZENÍ KOMISE (EU) 2017/1986
ze dne 31. října 2017,
kterým se mění nařízení (ES) č. 1126/2008, kterým se přijímají některé mezinárodní účetní standardy v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002, pokud jde o mezinárodní standard účetního výkaznictví 16
(Text s významem pro EHP)
EVROPSKÁ KOMISE,
s ohledem na Smlouvu o fungování Evropské unie,
s ohledem na nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002 ze dne 19. července 2002 o uplatňování mezinárodních účetních standardů (1), a zejména na čl. 3 odst. 1 uvedeného nařízení,
vzhledem k těmto důvodům:
(1) |
Nařízením Komise (ES) č. 1126/2008 (2) byly přijaty některé mezinárodní standardy a interpretace, které existovaly ke dni 15. října 2008. |
(2) |
Dne 13. ledna 2016 zveřejnila Rada pro mezinárodní účetní standardy (IASB) mezinárodní standard účetního výkaznictví (IFRS) 16 Leasingy. Cílem tohoto standardu je zlepšit účetní výkaznictví týkající se leasingových smluv. |
(3) |
Přijetí standardu IFRS 16 ve svém důsledku znamená změny těchto standardů nebo interpretací standardů: IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4, IFRS 7, IFRS 9, IFRS 13, IFRS 15, mezinárodních účetních standardů (IAS) 1, IAS 2, IAS 7, IAS 12, IAS 16, IAS 21, IAS 23, IAS 32, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41, interpretací Výboru pro interpretace mezinárodního účetního výkaznictví (IFRIC) 1, IFRIC 12, interpretací Stálého interpretačního výboru (SIC) 29 a SIC-32. |
(4) |
Výsledky konzultace s Evropskou poradní skupinou pro účetní výkaznictví potvrzují, že IFRS 16 splňuje kritéria pro přejímání stanovená v čl. 3 odst. 2 nařízení (ES) č. 1606/2002. |
(5) |
Nařízení (ES) č. 1126/2008 by proto mělo být odpovídajícím způsobem změněno. |
(6) |
Opatření stanovená tímto nařízením jsou v souladu se stanoviskem Regulativního výboru pro účetnictví, |
PŘIJALA TOTO NAŘÍZENÍ:
Článek 1
Příloha nařízení (ES) č. 1126/2008 se mění takto:
a) |
Vkládá se mezinárodní standard účetního výkaznictví (IFRS) 16 Leasingy, jehož znění je uvedeno v příloze tohoto nařízení; |
b) |
IAS 1, IAS 2, IAS 7, IAS 12, IAS 16, IAS 21, IAS 23, IAS 32, IAS 37, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41, IFRS 1, IFRS 3, IFRS 4, IFRS 7, IFRS 9, IFRS 13, IFRS 15, IFRIC 1, IFRIC 12, SIC-29 a SIC-32 se mění v souladu s IFRS 16, jehož znění je uvedeno v příloze tohoto nařízení. |
Článek 2
Změny uvedené v článku 1 začnou jednotlivé společnosti uplatňovat nejpozději prvním dnem prvního účetního období, které začíná dne 1. ledna 2019 nebo po tomto datu.
Článek 3
Toto nařízení vstupuje v platnost dvacátým dnem po vyhlášení v Úředním věstníku Evropské unie.
Toto nařízení je závazné v celém rozsahu a přímo použitelné ve všech členských státech.
V Bruselu dne 31. října 2017.
Za Komisi
předseda
Jean-Claude JUNCKER
(1) Úř. věst. L 243, 11.9.2002, s. 1.
(2) Nařízení Komise (ES) č. 1126/2008 ze dne 3. listopadu 2008, kterým se přijímají některé mezinárodní účetní standardy v souladu s nařízením Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 1606/2002 (Úř. věst. L 320, 29.11.2008, s. 1).
PŘÍLOHA
Mezinárodní standard účetního výkaznictví 16
Leasingy
Mezinárodní standard účetního výkaznictví 16 Leasingy
CÍL
1. |
Tento standard stanoví zásady účtování, oceňování, vykazování a zveřejňování leasingů. Jeho cílem je zajistit, aby nájemci a pronajímatelé poskytovali relevantní informace způsobem, který věrně zobrazuje tyto transakce. Tyto informace poskytují uživatelům účetní závěrky základ pro posouzení dopadů leasingů na finanční pozici, finanční výkonnost a peněžní toky účetní jednotky. |
2. |
Při aplikaci tohoto standardu musí účetní jednotka zvážit podmínky smluv a všechny relevantní skutečnosti a okolnosti. Účetní jednotka je povinna aplikovat tento standard konzistentním způsobem na smlouvy s podobnými charakteristikami a za podobných okolností. |
ROZSAH PŮSOBNOSTI
3. |
Účetní jednotka je povinna aplikovat tento standard na všechny leasingy včetně leasingů aktiv z práva k užívání v rámci subleasingu s výjimkou:
|
4. |
Nájemce může, ale nemusí aplikovat tento standard na leasingy jiných nehmotných aktiv, než která jsou popsána v odst. 3 písm. e). |
VÝJIMKY PŘI ÚČTOVÁNÍ (ODSTAVCE B3–B8)
5. |
Nájemce se může rozhodnout, že nebude aplikovat požadavky uvedené v odstavcích 22–49 na:
|
6. |
Pokud se nájemce rozhodne, že nebude aplikovat požadavky odstavců 22–49 buď na krátkodobé leasingy, nebo na leasingy, jejichž podkladové aktivum má nízkou hodnotu, vykazuje nájemce leasingové platby spojené s těmito leasingy jako náklady buď rovnoměrně po dobu trvání leasingu, nebo na jiné systematické bázi. Nájemce je povinen uplatnit jinou systematickou bázi v případě, že tato báze lépe odráží rozvržení nájemcových užitků. |
7. |
Pokud nájemce při účtování krátkodobého leasingu postupuje v souladu s odstavcem 6, považuje nájemce pro účely tohoto standardu tento leasing za nový leasing, pokud:
|
8. |
Volba u krátkodobých leasingů se provádí na úrovni třídy podkladového aktiva, k němuž se právo k užívání vztahuje. Třída podkladových aktiv je seskupením podkladových aktiv s podobnou podstatou a využitím v činnosti účetní jednotky. Volbu u leasingů, jejichž podkladové aktivum má nízkou hodnotu, lze provést pro každý leasing zvlášť. |
IDENTIFIKACE LEASINGU (ODSTAVCE B9–B33)
9. |
Na počátku smlouvy účetní jednotka posoudí, zda smlouva má charakter leasingu nebo leasing obsahuje. Smlouva má charakter leasingu nebo jej obsahuje tehdy, pokud převádí právo kontrolovat užití identifikovaného aktiva po určitou dobu trvání výměnou za protihodnotu. Odstavce B9–B31 poskytují návod pro posouzení, zda smlouva má charakter leasingu nebo jej obsahuje. |
10. |
Dobu trvání lze také popsat na základě rozsahu využívání identifikovaného aktiva (například počtu výrobních jednotek, pro jejichž výrobu bude příslušné zařízení používáno.) |
11. |
Účetní jednotka přehodnotí, zda smlouva má charakter leasingu nebo leasing obsahuje pouze v případě, že dojde ke změně smluvních podmínek. |
Oddělování komponent smlouvy
12. |
U smlouvy, která má charakter leasingu nebo leasing obsahuje, vykazuje účetní jednotka jednotlivé leasingové komponenty v rámci smlouvy jako leasing odděleně od neleasingových komponent smlouvy, pokud neuplatňuje praktické zjednodušení uvedené v odstavci 15. Odstavce B32–B33 stanoví pokyny pro oddělování komponent smlouvy. |
Nájemce
13. |
U smlouvy, která obsahuje leasingovou komponentu a jednu nebo více dalších leasingových nebo neleasingových komponent, přiřazuje nájemce protihodnotu ve smlouvě jednotlivým leasingovým komponentám na základě relativní samostatné ceny dané leasingové komponenty a souhrnu samostatných cen neleasingových komponent. |
14. |
Relativní samostatná cena leasingových a neleasingových komponent se určí na základě ceny, kterou by pronajímatel nebo obdobný dodavatel účtoval účetní jednotce za tuto komponentu nebo za obdobnou komponentu samostatně. Pokud není zjistitelná samostatná cena snadno dostupná, nájemce samostatnou cenu odhadne s maximálním využitím zjistitelných informací. |
15. |
Nájemce může použít praktické zjednodušení a rozhodnout podle třídy podkladového aktiva, že nebude oddělovat neleasingové komponenty od leasingových komponent a že namísto toho bude účtovat každou leasingovou komponentu a jakékoli související neleasingové komponenty jako jedinou leasingovou komponentu. Nájemce nesmí toto praktické zjednodušení použít u vložených derivátů, které splňují kritéria uvedená v odstavci 4.3.3 IFRS 9 Finanční nástroje. |
16. |
Nepoužije-li se praktické zjednodušení uvedené v odstavci 15, zaúčtuje nájemce neleasingové komponenty podle jiných příslušných standardů. |
Pronajímatel
17. |
U smlouvy, která obsahuje leasingovou komponentu a jednu nebo několik dalších leasingových nebo neleasingových komponent, přiřadí pronajímatel protihodnotu ve smlouvě v souladu s odstavci 73–90 IFRS 15. |
DOBA TRVÁNÍ LEASINGU (ODSTAVCE B34–B41)
18. |
Účetní jednotka stanoví dobu trvání leasingu jako nevypověditelnou dobu leasingu společně s oběma následujícími obdobími:
|
19. |
Při posuzování toho, zda je dostatečně jisté, že nájemce opci na prodloužení leasingu využije, případně že opci na ukončení leasingu nevyužije, účetní jednotka zohlední všechny relevantní skutečnosti a okolnosti, které vytvářejí ekonomickou pobídku pro nájemce, aby využil opci na prodloužení leasingu, nebo nevyužil opci na ukončení leasingu, jak je uvedeno v odstavcích B37–B40. |
20. |
Nájemce přehodnotí, zda je dostatečně jisté, že využije opci na prodloužení, nebo že nevyužije opci na ukončení, pokud dojde buď k důležité události, nebo k významné změně okolností, která:
|
21. |
Účetní jednotka musí revidovat dobu trvání leasingu v případě, že dojde ke změně nevypověditelné doby leasingu. Nevypověditelná doba leasingu se změní například tehdy, pokud:
|
NÁJEMCE
Účtování
22. |
Ke dni zahájení nájemce vykáže aktivum z práva k užívání a závazek z leasingu. |
Oceňování
Prvotní ocenění
Prvotní ocenění aktiva z práva k užívání
23. |
Ke dni zahájení ocení nájemce aktivum z práva k užívání v pořizovacích nákladech. |
24. |
Pořizovací náklady na aktivum z práva k užívání zahrnují:
|
25. |
Nájemce zaúčtuje náklady uvedené v odst. 24 písm. d) jako součást nákladů na aktivum z práva k užívání, když mu vznikne povinnost tyto náklady uhradit. Nájemce použije IAS 2 Zásoby na náklady, které vznikly během určitého období v důsledku užívání aktiva z práva k užívání k výrobě zásob v tomto období. Závazky plynoucí z takových nákladů účtovaných v souladu s tímto standardem nebo s IAS 2 se uznávají a oceňují v souladu s IAS 37 Rezervy, podmíněné závazky a podmíněná aktiva. |
Prvotní ocenění závazku z leasingu
26. |
Ke dni zahájení ocení nájemce závazek z leasingu současnou hodnotou leasingových plateb, které nejsou k tomuto datu uhrazeny. Leasingové platby musí být diskontovány s použitím implicitní úrokové míry leasingu, pokud lze tuto míru snadno určit. Pokud tuto míru nelze snadno určit, použije nájemce přírůstkovou výpůjční úrokovou míru nájemce. |
27. |
Ke dni zahájení zahrnují leasingové platby zahrnuté do oceňování závazku z leasingu následující platby za právo k užívání podkladového aktiva během doby trvání leasingu, které nejsou ke dni zahájení uhrazeny:
|
28. |
Variabilní leasingové platby, které jsou závislé na indexu nebo na sazbě podle odst. 27 písm. b) zahrnují například platby vázané na index spotřebitelských cen, platby vázané na referenční úrokovou míru (například LIBOR) nebo platby, které se mění tak, aby odrážely změny tržního nájemného. |
Následné ocenění
Následné ocenění aktiva z práva k užívání
29. |
Po dni zahájení ocení nájemce aktivum z práva k užívání použitím modelu oceňování pořizovacími náklady, pokud nepoužije jeden z modelů oceňování uvedených v odstavcích 34 a 35. |
30. |
Při použití modelu oceňování pořizovacími náklady ocení nájemce aktivum z práva k užívání pořizovacími náklady:
|
31. |
Nájemce je povinen při odepisování aktiva z práva k užívání uplatnit požadavky na odpisy uvedené v IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení v souladu s požadavky uvedenými v odstavci 32. |
32. |
Pokud leasing převádí na konci doby trvání leasingu vlastnictví podkladového aktiva na nájemce nebo pokud pořizovací náklady na aktivum z práva k užívání odrážejí skutečnost, že nájemce využije opci na nákup, odepisuje nájemce aktivum z práva k užívání ode dne zahájení do konce doby použitelnosti podkladového aktiva. Jinak nájemce odepisuje aktivum z práva k užívání ode dne zahájení buď do konce doby použitelnosti aktiva z práva k užívání, nebo do konce doby trvání leasingu, nastane-li dříve. |
33. |
Nájemce je povinen aplikovat IAS 36 Snížení hodnoty aktiv ke zjištění toho, zda došlo ke znehodnocení aktiva z práva k užívání, a k účtování veškerých zjištěných ztrát ze znehodnocení. |
34. |
Pokud nájemce použije na své investice do nemovitostí model oceňování reálnou hodnotou dle IAS 40 Investice do nemovitostí, použije tento model oceňování reálnou hodnotou rovněž pro aktiva z práva k užívání, která splňují definici investice do nemovitostí dle IAS 40. |
35. |
Pokud se aktiva z práva k užívání vztahují k třídě pozemků, budov a zařízení, na které nájemce použije přeceňovací model uvedený v IAS 16, může se nájemce rozhodnout, že použije tento přeceňovací model na všechna aktiva z práva k užívání, která se vztahují k této třídě pozemků, budov a zařízení. |
Následné ocenění závazku z leasingu
36. |
Po dni zahájení oceňuje nájemce závazky z leasingu tak, že:
|
37. |
Úrok ze závazku z leasingu v jednotlivých obdobích během doby trvání leasingu se musí rovnat částce, která zajistí konstantní úrokovou míru u zbývajícího zůstatku závazku z leasingu. Konstantní úroková míra se rovná diskontní sazbě uvedené v odstavci 26, nebo pokud je to relevantní, revidované diskontní sazbě uvedené v odstavcích 41 a 43 nebo v odst. 45 písm. c). |
38. |
Po dni zahájení nájemce v hospodářském výsledku vykáže – pokud nejsou pořizovací náklady zahrnuty v účetní hodnotě jiného aktiva při použití jiných příslušných standardů – jednak:
|
39. |
Po dni zahájení je nájemce povinen aplikovat odstavce 40–43 na přecenění závazků z leasingu tak, aby odrážely změny leasingových plateb. Nájemce vykáže částku přecenění závazku z leasingu jako úpravu aktiva z práva k užívání. Pokud je však účetní hodnota aktiva z práva k užívání snížena na nulu a došlo k dalšímu snížení v oceňování závazku z leasingu, vykazuje nájemce jakoukoliv zbývající částku přecenění v hospodářském výsledku. |
40. |
Nájemce přecení závazky z leasingu diskontováním revidovaných leasingových plateb pomocí revidované diskontní sazby, pokud buď:
|
41. |
Při aplikaci odstavce 40 stanoví nájemce revidovanou diskontní sazbu jako implicitní úrokovou míru leasingu pro zbytek doby trvání leasingu, pokud lze tuto míru snadno určit, nebo jako přírůstkovou výpůjční úrokovou míru nájemce ke dni přehodnocení, pokud implicitní úrokovou míru leasingu nelze snadno určit. |
42. |
Nájemce přecení závazek z leasingu diskontováním revidovaných leasingových plateb, pokud:
|
43. |
Při aplikaci odstavce 42 použije nájemce nezměněnou diskontní sazbu s výjimkou případů, kdy je změna leasingových plateb důsledkem změny pohyblivých úrokových měr. V takovém případě použije nájemce revidovanou diskontní sazbu, která odráží změny úrokové míry. |
Modifikace leasingu
44. |
Nájemce zaúčtuje modifikaci leasingu jako samostatný leasing, pokud platí obě následující podmínky:
|
45. |
U modifikace leasingu, která není účtována jako samostatný leasing, nájemce k datu účinnosti modifikace leasingu:
|
46. |
U modifikace leasingu, která není účtována jako samostatný leasing, zaúčtuje nájemce přecenění závazku z leasingu:
|
Vykazování
47. |
Nájemce vykazuje buď ve výkazu o finanční pozici, nebo v příloze k účetní závěrce:
|
48. |
Požadavek odst. 47 písm. a) se nepoužije na aktiva z práva k užívání splňující definici investic do nemovitostí, která se vykazují ve výkazu o finanční pozici jako investice do nemovitostí. |
49. |
Ve výkazu zisků a ztrát a ostatního úplného výsledku vykazuje nájemce úrokové náklady na závazek z leasingu odděleně od odpisů aktiva z práva k užívání. Úrokové náklady na závazek z leasingu představují komponentu finančních nákladů, u které odst. 82 písm. b) IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky vyžaduje, aby byla ve výkazu zisků a ztrát a ostatního úplného výsledku prezentována samostatně. |
50. |
Ve výkazu o peněžních tocích nájemce zařadí:
|
Zveřejňování
51. |
Cílem zveřejňování pro nájemce je zveřejňovat v příloze k účetní závěrce informace, které spolu s informacemi uvedenými ve výkazu o finanční pozici, ve výkazu zisků a ztrát a ve výkazu o peněžních tocích poskytují uživatelům účetní závěrky základ pro posouzení dopadu leasingů na finanční pozici, finanční výkonnost a peněžní toky nájemce. Odstavce 52–60 stanoví požadavky na způsob splnění tohoto cíle. |
52. |
Nájemce musí zveřejnit informace o svých leasingových vztazích, u nichž je nájemcem, v jednom bodě nebo samostatném oddílu přílohy k účetní závěrce. Není však nutné, aby nájemce znovu uváděl informace, které jsou již obsaženy jinde v účetní závěrce, za předpokladu, že jsou tyto informace začleněny pomocí křížového odkazu do tohoto jednoho bodu nebo samostatného oddílu o leasingových vztazích. |
53. |
Nájemce musí zveřejnit následující částky za účetní období:
|
54. |
Nájemce zveřejní informace požadované v odstavci 53 v tabulce nebo v jiném formátu, bude-li jiný formát vhodnější. Zveřejněné částky musí zahrnovat náklady, které nájemce zahrnul do účetní hodnoty jiného aktiva v průběhu účetního období. |
55. |
Nájemce zveřejňuje částku svých závazků z leasingu u krátkodobých leasingů účtovaných v souladu s odstavcem 6, pokud se portfolio jeho krátkodobých leasingů, z něhož mu vyplývají závazky na konci účetního období, liší od portfolia krátkodobých leasingů, k němuž se vztahují náklady na krátkodobý leasing zveřejněné v souladu s odst. 53 písm. c). |
56. |
Pokud aktiva z práva k užívání splňují definici investice do nemovitostí, je nájemce povinen aplikovat požadavky na zveřejňování v souladu s IAS 40. V takovém případě není nájemce povinen zveřejňovat údaje o těchto aktivech z práva k užívání v souladu s odst. 53 písm. a), f), h) nebo j). |
57. |
Pokud nájemce oceňuje aktiva z práva k užívání v přeceněných hodnotách podle IAS 16, zveřejní pro tato aktiva z práva k užívání informace podle odstavce 77 IAS 16. |
58. |
Nájemce zveřejní analýzu splatnosti závazků z leasingu v souladu s odstavci 39 a B11 IFRS 7 Finanční nástroje: zveřejňování odděleně od analýzy splatnosti jiných finančních závazků. |
59. |
Kromě zveřejnění požadovaných v odstavcích 53–58 zveřejní nájemce další kvalitativní a kvantitativní informace o svých leasingových činnostech, které jsou nutné ke splnění cíle zveřejňování v odstavci 51 (odstavec B48). Tyto další informace mohou zahrnovat mimo jiné informace, které pomáhají uživatelům účetní závěrky posoudit:
|
60. |
Nájemce, který vykáže krátkodobý leasing nebo leasing aktiv s nízkou hodnotou v souladu s odstavcem 6, tuto skutečnost zveřejní. |
PRONAJÍMATEL
Klasifikace leasingů (odstavce B53–B58)
61. |
Pronajímatel klasifikuje každý ze svých leasingů buď jako operativní leasing, nebo jako finanční leasing. |
62. |
Leasing je klasifikován jako finanční leasing, jestliže se převádí v podstatně všechna rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva převádějí. Leasing je klasifikován jako operativní leasing, jestliže se nepřevádí v podstatě všechna rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva. |
63. |
Zda je leasing finančním leasingem, nebo operativním leasingem, záleží spíše na podstatě transakce než na formě smlouvy. Příklady situací, které by samostatně nebo v kombinaci obvykle vedly ke klasifikaci leasingu jako finančního leasingu, jsou:
|
64. |
Indikátory situací, které jednotlivě nebo v kombinaci mohou vést také ke klasifikaci leasingu jako finančního leasingu, jsou:
|
65. |
Příklady a indikátory v odstavcích 63–64 nejsou vždy směrodatné. Jestliže z jiných charakteristických rysů jasně vyplývá, že leasing nepřevádí v podstatě všechna rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva, je leasing klasifikován jako operativní leasing. Může jít například o případy, kdy se na konci leasingu převádí vlastnictví podkladového aktiva za variabilní částku ve výši reálné hodnoty aktiva, nebo pokud jsou stanoveny variabilní leasingové platby, v jejichž důsledku pronajímatel nepřevádí v podstatě všechna rizika a užitky. |
66. |
Klasifikace leasingu se provádí v den počátku a přehodnocuje se pouze v případě, že dojde k modifikaci leasingu. Změny v odhadech (například změny v odhadech ekonomické životnosti nebo zbytkové hodnoty podkladového aktiva) nebo změny okolností (například zanedbání ze strany nájemce) však nedávají důvod k nové klasifikaci leasingu pro účely účetnictví. |
Finanční leasingy
Účtování a oceňování
67. |
Ke dni zahájení vykazuje pronajímatel aktiva držená v rámci finančního leasingu ve svém výkazu o finanční pozici a vykazuje je jako pohledávky v částce rovnající se čisté finanční investici do leasingu. |
Prvotní ocenění
68. |
Pronajímatel použije k ocenění čisté investice do leasingu implicitní úrokovou míru leasingu. V případě subleasingu platí, že pokud implicitní úrokovou míru subleasingu nelze snadno určit, může zprostředkující pronajímatel pro ocenění čisté investice do subleasingu použít diskontní sazbu použitou pro hlavní leasing (upravenou o jakékoliv počáteční přímé náklady spojené se subleasingem). |
69. |
Počáteční přímé náklady kromě nákladů pronajímatelů, kteří jsou výrobci nebo obchodníky, jsou zahrnuty do prvotního ocenění čisté investice do leasingu a snižují částku výnosů uznaných za dobu trvání leasingu. Implicitní úroková míra leasingu je definována tak, že počáteční přímé náklady jsou automaticky zahrnuty do čisté investice do leasingu; není třeba je zvlášť přičítat. |
70. |
Ke dni zahájení zahrnují leasingové platby zahrnuté do ocenění čisté investice do leasingu následující platby za právo k užívání podkladového aktiva během doby trvání leasingu, které nejsou ke dni zahájení obdrženy:
|
71. |
Ke dni zahájení vykazuje pronajímatel, který je výrobcem nebo obchodníkem, u každého svého finančního leasingu následující informace:
|
72. |
Výrobci nebo obchodníci často nabízejí zákazníkům možnost výběru mezi koupí nebo leasingem aktiva. Finanční leasing aktiva uskutečňovaného pronajímatelem, který je výrobcem nebo obchodníkem, vede ke vzniku zisku nebo ztráty z prodeje rovnajícím se zisku nebo ztrátě z přímého prodeje podkladového aktiva za běžných prodejních cen se zohledněním objemových nebo obchodních slev. |
73. |
Pronajímatelé, kteří jsou výrobci nebo obchodníky, někdy udávají uměle nízké úrokové míry, aby přilákali zákazníky. Použití takové úrokové míry může mít za následek to, že pronajímatel vykáže ke dni zahájení nadměrnou část celkového výnosu. Jestliže jsou uváděny uměle nízké úrokové míry, sníží pronajímatel, který je výrobcem nebo obchodníkem, zisk z prodeje na výši zisku, kterého by bylo dosaženo při užití tržní úrokové míry. |
74. |
Pronajímatel, který je výrobcem nebo obchodníkem, vykazuje do nákladů náklady vznikající v souvislosti se získáním finančního leasingu ke dni zahájení, protože u výrobců a obchodníků souvisejí hlavně se ziskem z prodeje. Náklady pronajímatelů, kteří jsou výrobci nebo obchodníky, vznikající při získání finančního leasingu jsou z definice počátečních přímých nákladů vyloučeny, a proto jsou vyloučeny i z čisté investice do leasingu. |
Následné ocenění
75. |
Pronajímatel musí uznat finanční výnos během doby trvání leasingu na základě modelu odrážejícího konstantní periodickou míru návratnosti čisté investice pronajímatele do leasingu. |
76. |
Pronajímatel usiluje o alokaci finančního výnosu během doby trvání leasingu na systematické a racionální bázi. Pronajímatel zaúčtuje leasingové platby vztahující se k období proti hrubé investici do leasingu jako snížení jak jistiny, tak nerealizovaného finančního výnosu z leasingu. |
77. |
Pronajímatel je povinen aplikovat na čistou investici do leasingu požadavky na odúčtování a znehodnocení uvedené v IFRS 9. Pronajímatel pravidelně reviduje odhady nezaručených zbytkových hodnot použitých při výpočtu hrubé investice do leasingu. Jestliže došlo ke snížení odhadu nezaručené zbytkové hodnoty, reviduje pronajímatel rozložení výnosů za dobu trvání leasingového vztahu a okamžitě uzná jakékoli snížení časově rozlišených výnosů. |
78. |
Pronajímatel, který klasifikuje aktivum z finančního leasingu jako držené pro prodej (nebo ho zahrne do skupiny k prodeji, která je klasifikována jako držená pro prodej) při použití IFRS 5 Dlouhodobá aktiva držená k prodeji a ukončované činnosti, zaúčtuje toto aktivum v souladu s tímto standardem. |
79. |
Pronajímatel zaúčtuje modifikaci finančního leasingu jako samostatný leasing, pokud platí obě následující podmínky:
|
80. |
U modifikace finančního leasingu, která není účtována jako samostatný leasing, zaúčtuje pronajímatel tuto modifikaci takto:
|
Operativní leasingy
Účtování a oceňování
81. |
Pronajímatel vykazuje leasingové platby z operativních leasingů jako výnos rovnoměrně nebo za použití jiné systematické báze Pronajímatel je povinen uplatnit jinou systematickou bázi v případě, že tato báze lépe odráží zmenšování přínosů z podkladového aktiva. |
82. |
Pronajímatel uzná náklady, včetně odpisů, vynaložené na zajištění výnosů z leasingu jako náklad. |
83. |
Pronajímatel přičítá přímé náklady, které mu vzniknou v souvislosti se získáním operativního leasingu, k účetní hodnotě podkladového aktiva a uznává je jako náklad během doby trvání leasingu na stejném základě jako výnos z leasingu. |
84. |
Odpisová pravidla pro odepisovatelná podkladová aktiva, která jsou předmětem operativního leasingu, musí být konzistentní s normálními pravidly pro odepisování u pronajímatele pro podobná aktiva. Pronajímatel vypočte odpisy v souladu s IAS 16 a IAS 38. |
85. |
Pronajímatel použije IAS 36 k určení, zda došlo ke znehodnocení podkladového aktiva, na které se vztahuje operativní leasing, a k zaúčtování veškerých zjištěných ztrát ze znehodnocení. |
86. |
Pronajímatel, který je výrobcem nebo obchodníkem, nevykáže při uzavření smlouvy o operativním leasingu žádný zisk z prodeje, protože se nejedná o ekvivalent prodeje. |
Modifikace leasingu
87. |
Pronajímatel zaúčtuje modifikaci operativního leasingu jako nový leasing od data účinnosti této modifikace, přičemž považuje veškeré zálohové nebo časově rozlišené leasingové platby vztahující se k původnímu leasingu za součást leasingových plateb nového leasingu. |
Vykazování
88. |
Pronajímatel vykazuje podkladová aktiva, která jsou předmětem operativního leasingu, ve svém výkazu o finanční pozici podle povahy podkladového aktiva. |
Zveřejňování
89. |
Cílem zveřejňování ze strany pronajímatele je zveřejňovat v příloze k účetní závěrce informace, které spolu s informacemi uvedenými ve výkazu o finanční pozici, ve výkazu zisků a ztrát a ve výkazu o peněžních tocích poskytují uživatelům účetní závěrky základ pro posouzení dopadu leasingů na finanční pozici, finanční výkonnost a peněžní toky pronajímatele. Odstavce 90–97 stanoví požadavky na způsob splnění tohoto cíle. |
90. |
Pronajímatel musí zveřejnit následující částky za účetní období:
|
91. |
Pronajímatel zveřejní informace požadované v odstavci 90 v tabulce nebo v jiném formátu, bude-li jiný formát vhodnější. |
92. |
Pronajímatel zveřejní další kvalitativní a kvantitativní informace o svých leasingových činnostech nutné ke splnění cíle zveřejňování v odstavci 89. Tyto další informace zahrnují mimo jiné informace, které pomáhají uživatelům účetní závěrky posoudit:
|
Finanční leasingy
93. |
Pronajímatel poskytne kvalitativní a kvantitativní vysvětlení významných změn účetní hodnoty čisté investice do finančních leasingů. |
94. |
Pronajímatel zveřejní analýzu splatnosti pohledávek z leasingových plateb, přičemž vykáže nediskontované leasingové platby, které má každoročně obdržet, minimálně v každém z prvních pěti let, a po zbývající roky pak vykazuje celkové částky. Pronajímatel sesouhlasí nediskontované leasingové platby s čistou investicí do leasingu. Toto sesouhlasení identifikuje nerealizovaný finanční výnos týkající se pohledávek z leasingových plateb a jakoukoliv diskontovanou nezaručenou zbytkovou hodnotu. |
Operativní leasingy
95. |
U položek pozemků, budov a zařízení, které jsou předmětem operativního leasingu, je pronajímatel povinen aplikovat požadavky na zveřejňování podle IAS 16. Při aplikaci požadavků na zveřejňování uvedených v IAS 16 rozdělí pronajímatel každou třídu pozemků, budov a zařízení na aktiva, která jsou předmětem operativního leasingu, a na aktiva, která nejsou předmětem operativního leasingu. V souladu s tím musí pronajímatel zveřejnit následující údaje, které požaduje IAS 16 pro aktiva, která jsou předmětem operativního leasingu (podle třídy podkladového aktiva), odděleně od aktiv držených a používaných pronajímatelem. |
96. |
Pronajímatel je povinen aplikovat požadavky na zveřejňování dle IAS 36, IAS 38, IAS 40 a IAS 41 na aktiva, která jsou předmětem operativního leasingu. |
97. |
Pronajímatel zveřejní analýzu splatnosti leasingových plateb, přičemž vykazuje nediskontované leasingové platby, které má každoročně obdržet, minimálně v každém z prvních pěti let, a po zbývající roky pak vykazuje celkové částky. |
PRODEJ A ZPĚTNÝ LEASING
98. |
Pokud účetní jednotka (prodávající-nájemce) převádí aktivum na jinou účetní jednotku (kupujícího-pronajímatele) a zpětně pronajme toto aktivum od kupujícího-pronajímatele, pak prodávající-nájemce i kupující-pronajímatel zaúčtují smlouvu o převodu a leasing v souladu s odstavci 99–103. |
Posouzení, zda je převod aktiva prodejem
99. |
K posouzení, zda převod aktiva účtovat jako prodej tohoto aktiva, je účetní jednotka povinna aplikovat požadavky IFRS 15 na určení, kdy je splněn závazek k plnění. |
Převod aktiva je prodejem
100. |
Pokud převod aktiva prodávajícím-nájemcem splňuje požadavky IFRS 15 na to, aby byl účtován jako prodej aktiva:
|
101. |
Pokud se reálná hodnota protihodnoty za prodej aktiva nerovná reálné hodnotě tohoto aktiva nebo pokud platby za leasing nejsou v tržních sazbách, provede účetní jednotka následující úpravy s cílem ocenit tržby z prodeje reálnou hodnotou:
|
102. |
Účetní jednotka ocení jakoukoli potenciální úpravu, kterou požaduje odstavec 101, na základě té z následujících hodnot, kterou lze snadněji určit:
|
Převod aktiva není prodejem
103. |
Pokud převod aktiva prodávajícím-nájemcem nesplňuje požadavky IFRS 15 na to, aby byl účtován jako prodej aktiva:
|
Dodatek A
Definice pojmů
Tento dodatek je nedílnou součástí standardu.
den zahájení leasingu (den zahájení) |
Den, kdy pronajímatel dá nájemci podkladové aktivum k dispozici pro používání. |
||||||||
ekonomická životnost |
Buď období, během kterého se očekává, že aktivum bude ekonomicky využitelné jedním nebo více uživateli, nebo očekávaný počet výrobků nebo podobných jednotek, které je možno z daného aktiva jedním nebo více uživateli získat. |
||||||||
datum účinnosti modifikace |
Den, kdy obě smluvní strany odsouhlasí modifikaci leasingu. |
||||||||
reálná hodnota |
Pro účely uplatňování účetních požadavků pronajímatele v tomto standardu se reálnou hodnotou rozumí částka, za kterou by mohlo být v transakcích mezi znalými a ochotnými stranami za obvyklých podmínek směněno aktivum nebo vyrovnán závazek. |
||||||||
finanční leasing |
Leasing, který převádí v podstatě všechna rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva. |
||||||||
pevné platby |
Platby poskytnuté nájemcem pronajímateli za právo k užívání podkladového aktiva během doby trvání leasingu s výjimkou variabilních leasingových plateb. |
||||||||
hrubá investice do leasingu |
Souhrn:
|
||||||||
den počátku leasingu (den počátku) |
Buď datum uzavření leasingové smlouvy, nebo datum vázanosti smluvních stran základními podmínkami leasingu, nastane-li dříve. |
||||||||
počáteční přímé náklady |
Přírůstkové náklady na nabytí leasingu, které by nevznikly, pokud by leasing nebyl získán, s výjimkou takových nákladů, které jsou v souvislosti s finančním leasingem vynaloženy pronajímateli, který je výrobcem nebo obchodníkem. |
||||||||
implicitní úroková míra leasingu |
Úroková míra, při které se současná hodnota a) leasingových plateb a b) nezaručené zbytkové hodnoty rovná souhrnu i) reálné hodnoty podkladového aktiva a ii) počátečních přímých nákladů pronajímatele. |
||||||||
Leasing |
Smlouva nebo část smlouvy, která poskytuje právo k užívání aktiva (podkladového aktiva) po určitou dobu výměnou za protihodnotu. |
||||||||
leasingové pobídky |
Platby pronajímatele nájemci spojené s leasingem, nebo náhrada nebo převzetí úhrady nákladů nájemce pronajímatelem. |
||||||||
modifikace leasingu |
Změna rozsahu leasingu nebo protihodnoty za leasing, které nebyly součástí původních podmínek leasingu (například přidání nebo ukončení práva k užívání jednoho nebo více podkladových aktiv nebo prodloužení či zkrácení smluvní doby trvání leasingu). |
||||||||
leasingové platby |
Platby nájemce pronajímateli za právo k užívání podkladového aktiva během doby trvání leasingu, které zahrnují:
V případě nájemce zahrnují leasingové platby rovněž částky, které bude nájemce dle očekávání povinen uhradit na základě záruk zbytkové hodnoty. Leasingové platby nezahrnují platby přiřazené neleasingovým složkám smlouvy, pokud se nájemce nerozhodne spojit neleasingové složky se složkou leasingovou a zaúčtovat je jako jedinou leasingovou složku. V případě pronajímatele zahrnují leasingové platby také veškeré záruky zbytkové hodnoty, které pronajímateli poskytne nájemce, strana spřízněná s nájemcem nebo třetí strana, která není spřízněná s pronajímatelem a je finančně schopná splnit závazky vyplývající ze záruky. Leasingové platby nezahrnují platby přiřazené neleasingovým složkám. |
||||||||
doba trvání leasingu |
Nevypověditelná doba, po kterou má nájemce právo k užívání podkladového aktiva, společně s oběma následujícími obdobími:
|
||||||||
nájemce |
Účetní jednotka, která získá právo k užívání podkladového aktiva po určitou dobu výměnou za protihodnotu. |
||||||||
přírůstková výpůjční úroková míra nájemce |
Taková úroková míra, kterou by nájemce zaplatil v případě, že by si na obdobně dlouhé období a s obdobným zajištěním vypůjčil finanční prostředky nezbytné pro získání aktiva obdobné hodnoty jako aktivum z práva k užívání v obdobném ekonomickém prostředí. |
||||||||
pronajímatel |
Účetní jednotka, která poskytuje právo k užívání podkladového aktiva po určitou dobu výměnou za protihodnotu. |
||||||||
čistá investice do leasingu |
Hrubá investice do leasingu diskontovaná implicitní úrokovou mírou v leasingu. |
||||||||
operativní leasing |
Leasing, který nepřevádí v podstatě všechna rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva. |
||||||||
nepovinné leasingové platby |
Platby, které má uhradit nájemce pronajímateli za právo k užívání podkladového aktiva během období, na která se vztahuje opce na prodloužení či ukončení leasingu, která nejsou zahrnuta do doby trvání leasingu. |
||||||||
doba užívání |
Celková doba, kdy je aktivum využíváno k plnění smlouvy se zákazníkem (včetně všech období, která nenásledují bezprostředně po sobě). |
||||||||
záruka zbytkové hodnoty |
Záruka poskytnutá pronajímateli stranou nespřízněnou s pronajímatelem, že hodnota (nebo část hodnoty) podkladového aktiva na konci leasingu bude minimálně ve výši určité částky. |
||||||||
aktivum z práva k užívání |
Aktivum, které představuje právo nájemce k užívání podkladového aktiva po dobu trvání leasingu. |
||||||||
krátkodobý leasing |
Leasing, u něhož doba trvání leasingu ke dni zahájení činí12 měsíců nebo méně. Leasing, který obsahuje opci na nákup, není krátkodobým leasingem. |
||||||||
subleasing |
Transakce, při které nájemce („zprostředkující pronajímatel“) dále pronajme podkladové aktivum třetí straně, přičemž leasing („hlavní leasing“) mezi hlavním pronajímatelem a nájemcem zůstává i nadále v platnosti. |
||||||||
podkladové aktivum |
Aktivum, které je předmětem leasingu a pro něž pronajímatel poskytl nájemci právo k užívání. |
||||||||
nerealizovaný finanční výnos |
Rozdíl mezi:
|
||||||||
nezaručená zbytková hodnota |
Ta část zbytkové hodnoty podkladového aktiva, jejíž realizace není zaručena pronajímatelem nebo je zaručena pouze stranou spřízněnou s pronajímatelem. |
||||||||
variabilní leasingové platby |
Část plateb poskytnutých nájemcem pronajímateli za právo k užívání podkladového aktiva během doby trvání leasingu, která se mění v důsledku změn skutečností nebo okolností nastalých po dni zahájení, s výjimkou změn, které jsou důsledkem plynutí času. |
Termíny definované v jiných standardech a používané v tomto standardu ve stejném významu
smlouva |
Dohoda mezi dvěma nebo více smluvními stranami, v jejímž důsledku vznikají vymahatelná práva a závazky. |
doba použitelnosti |
Období, během kterého se očekává, že aktivum bude účetní jednotce k dispozici pro používání, nebo množství výrobků či podobných jednotek, jejichž získání z aktiva účetní jednotka očekává. |
Dodatek B
Aplikační příručka
Tento dodatek je nedílnou součástí tohoto standardu. Popisuje použití odstavců 1–103 a má stejnou právní sílu jako ostatní části tohoto standardu.
Aplikace portfolia
B1 |
Tento standard specifikuje účtování o individuálních leasingových vztazích. Účetní jednotka však může jako praktické zjednodušení použít tento standard na portfolio leasingů s podobnými charakteristikami, pokud rozumně očekává, že by se dopady na účetní závěrku v případě, že by byl tento standard použit na celé portfolio, podstatně nelišily od dopadů v případě, že by byl tento standard použit na samostatné leasingy v rámci tohoto portfolia. Při účtování o portfoliu musí účetní jednotka použít odhady a předpoklady, které odrážejí velikost a složení tohoto portfolia. |
Kombinace smluv
B2 |
Při aplikaci tohoto standardu musí účetní jednotka spojit dvě nebo více smluv uzavřených současně nebo téměř současně se stejnou protistranou (nebo spřízněnými stranami této protistrany) a účtovat tyto smlouvy jako jedinou smlouvu, je-li splněno jedno nebo více následujících kritérií:
|
Výjimka z vykazování: leasingy, jejichž podkladové aktivum má nízkou hodnotu (odstavce 5–8)
B3 |
S výjimkou případů uvedených v odstavci B7 tento standard umožňuje nájemci použít odstavec 6 na zaúčtování leasingů, jejichž podkladové aktivum má nízkou hodnotu. Nájemce stanoví hodnotu podkladového aktiva na základě hodnoty tohoto aktiva, když je nové, bez ohledu na stáří pronajímaného aktiva. |
B4 |
Posouzení, zda má podkladové aktivum nízkou hodnotu, se provádí na absolutním základě. Leasingy aktiv s nízkou hodnotou splňují podmínky pro účetní přístup v souladu s odstavcem 6 bez ohledu na to, zda jsou tyto leasingy pro nájemce významné. Na toto posouzení nemá vliv velikost ani povaha nájemce ani okolnosti, které u něho mohou nastat. V souladu s tím se předpokládá, že různí nájemci dospějí ke stejným závěrům ohledně toho, zda má konkrétní podkladové aktivum nízkou hodnotu. |
B5 |
Podkladové aktivum může mít nízkou hodnotu pouze v případě, že:
|
B6 |
Leasing podkladového aktiva nesplňuje podmínky pro leasing aktiva s nízkou hodnotou, pokud je povaha aktiva taková, že toto aktivum v novém stavu obvykle nemá nízkou hodnotu. Podmínky pro leasing aktiv s nízkou hodnotou nesplňují například leasingy automobilů, protože nový automobil by obvykle neměl nízkou hodnotu. |
B7 |
Pokud nájemce poskytne nebo předpokládá, že poskytne, subleasing aktiva, hlavní leasing nesplňuje podmínky pro leasing aktiv s nízkou hodnotou. |
B8 |
Podkladovými aktivy s nízkou hodnotou mohou být například tablety a osobní počítače, drobný kancelářský nábytek a telefony. |
Identifikace leasingu (odstavce 9–11)
B9 |
Aby účetní jednotka mohla posoudit, zda smlouva převádí právo kontrolovat užívání identifikovaného aktiva (viz odstavce B13–B20) po určitou dobu, musí zhodnotit, zda má zákazník v průběhu doby užívání obě následující práva:
|
B10 |
Pokud má zákazník právo kontrolovat využívání identifikovaného aktiva pouze po část doby platnosti smlouvy, obsahuje smlouva leasing pro tuto část doby platnosti. |
B11 |
Smlouvu o nároku na zboží nebo služby může uzavřít společné ujednání nebo může být uzavřena za společné ujednání podle definice v IFRS 11 Společná ujednání. V takovém případě je společné ujednání považováno v dané smlouvě za zákazníka. V souladu s tím účetní jednotka při posuzování, zda taková smlouva obsahuje leasing, posoudí, zda má toto společné ujednání právo kontrolovat užívání identifikovaného aktiva po celou dobu jeho užívání. |
B12 |
Účetní jednotka posoudí, zda smlouva obsahuje leasing pro každou potenciální samostatnou leasingovou komponentu. Pokyny týkající se samostatných leasingových komponent jsou uvedeny v odstavci B32. |
Identifikované aktivum
B13 |
Aktivum je zpravidla identifikováno tak, že je explicitně specifikováno ve smlouvě. Aktivum však může být identifikováno i tak, že je implicitně specifikováno v době, kdy je zpřístupněno zákazníkovi k užívání. |
Podstatná práva substituce
B14 |
I když je aktivum specifikováno, nemá zákazník právo k užívání identifikovaných aktiv v případě, že dodavatel má po celou dobu užívání podstatné právo toto aktivum nahradit. Právo dodavatele nahradit aktivum je podstatné pouze v případě, že platí obě následující podmínky:
|
B15 |
V případě, že má dodavatel právo nebo povinnost nahradit aktivum pouze k nebo po určitém datu nebo okamžiku, kdy nastane určitá událost, není právo dodavatele na nahrazení podstatné, protože dodavatel není fakticky schopen nahrazovat alternativní aktiva po celou dobu užívání. |
B16 |
Posouzení účetní jednotky ohledně toho, zda je právo dodavatele na nahrazení podstatné, je založeno na skutečnostech a okolnostech na počátku smlouvy a nezahrnuje zohlednění budoucích událostí, které nejsou na počátku smlouvy považovány za pravděpodobné. Mezi budoucí události, které by k počátku smlouvy nebyly považovány za pravděpodobné a neměly by tedy být při posuzování zohledněny, patří například:
|
B17 |
Pokud se aktivum nachází v prostorách zákazníka nebo jinde, bývají náklady spojené se substitucí vyšší, než když se nachází v prostorách dodavatele, a proto je pravděpodobnější, že budou vyšší než prospěch spojený s nahrazením tohoto aktiva. |
B18 |
Právo nebo závazek dodavatele nahradit dané aktivum za účelem oprav a údržby, pokud toto aktivum řádně nefunguje, případně pokud se stane dostupným technické zdokonalení, nebrání tomu, aby zákazník měl právo k užívání určitého identifikovaného aktiva. |
B19 |
Pokud zákazník nemůže snadno určit, zda má dodavatel podstatné právo substituce, má zákazník za to, že jakékoli právo substituce není podstatné. |
Části aktiv
B20 |
Část kapacity aktiva je identifikovatelným aktivem, pokud je fyzicky odlišena (například patro budovy). Část kapacity nebo jiná část aktiva, která není fyzicky odlišena (například část kapacity kabelu z optických vláken), není identifikovaným aktivem, vyjma případů, kdy představuje v podstatě veškerou kapacitu daného aktiva, a tudíž poskytuje zákazníkovi právo získat v podstatě všechny ekonomické užitky z užívání tohoto aktiva. |
Právo získat ekonomické užitky z užívání
B21 |
Aby zákazník kontroloval užívání identifikovaného aktiva, musí mít právo získat v podstatě všechny ekonomické užitky z užívání daného aktiva po celé období jeho užívání (například tím, že má právo na výhradní užívání tohoto aktiva v průběhu celého tohoto období). Zákazník může získat ekonomické užitky z užívání aktiva přímo nebo nepřímo mnoha způsoby, například na základě užívání, držení nebo subleasingu daného aktiva. Ekonomické užitky z užívání aktiva zahrnují jeho primární výstup a vedlejší produkty (včetně případných peněžních toků odvozených z těchto položek) a další ekonomické užitky z užívání aktiva, které by mohly být realizovány při obchodní transakci s třetí stranou. |
B22 |
Při posuzování práva získat v podstatě všechny ekonomické užitky z užívání aktiva musí účetní jednotka vzít v úvahu ekonomické užitky plynoucí z užívání aktiva v rámci definovaného rozsahu práva zákazníka k užívání daného aktiva (viz odstavec B30). Například:
|
B23 |
Pokud smlouva vyžaduje, aby zákazník uhradil dodavateli nebo jiné straně část peněžních toků plynoucích z užívání aktiva jako protihodnotu, budou tyto peněžní toky uhrazené jako protihodnota považovány za součást ekonomických užitků, které zákazník používáním tohoto aktiva získá. Pokud je například zákazník povinen uhradit dodavateli procento z tržeb z užívání obchodních prostor jako protihodnotu za toto užívání, nebrání tento požadavek tomu, aby měl zákazník právo získat v podstatě všechny ekonomické užitky z užívání těchto obchodních prostor. Je tomu tak proto, že peněžní toky plynoucí z těchto tržeb jsou považovány za ekonomické užitky, které zákazník získá z užívání těchto obchodních prostor, a jejichž část následně uhradí dodavateli jako protihodnotu za právo k užívání těchto prostor. |
Právo řídit užívání
B24 |
Zákazník má právo řídit užívání identifikovaného aktiva po celou dobu užívání pouze tehdy, pokud platí buď to, že:
|
Jak a pro jaký účel je aktivum užíváno
B25 |
Zákazník má právo řídit, jak a pro jaký účel je aktivum užíváno, jestliže může v oblasti působnosti svého práva k užívání definovaného ve smlouvě změnit, jak a pro jaký účel je aktivum užíváno v průběhu doby užívání. Při posuzování této skutečnosti účetní jednotka zohlední rozhodovací práva, která jsou nejvíce relevantní pro změnu toho, jak a pro jaký účel je aktivum užíváno v průběhu doby užívání. Rozhodovací práva jsou relevantní, pokud ovlivňují ekonomické užitky, které budou z užívání získány. Rozhodovací práva, která jsou nejvíce relevantní, se pravděpodobně budou u různých smluv lišit v závislosti na povaze aktiv a na smluvních podmínkách. |
B26 |
Mezi rozhodovací práva, která v závislosti na okolnostech poskytují právo v rámci definované oblasti působnosti práva zákazníka k užívání měnit, jak a pro jaký účel je aktivum užíváno, patří například:
|
B27 |
Mezi rozhodovací práva, která neposkytují právo měnit, jak a pro jaký účel je aktivum užíváno, patří například práva omezená na provozování či údržbu daného aktiva. Tato práva může mít zákazník nebo dodavatel. Ačkoli taková práva, jako jsou práva na provozování nebo údržbu aktiva, jsou často zásadní z hlediska efektivního využívání tohoto aktiva, nejedná se o práva určovat, jak a za jakým účelem je aktivum užíváno, a jsou často závislá na rozhodnutích o tom, jak a za jakým účelem je aktivum užíváno. Práva provozovat aktivum však mohou zákazníkovi poskytovat právo řídit užívání tohoto aktiva, pokud jsou příslušná rozhodnutí o tom, jak a za jakým účelem je dané aktivum užíváno, určena předem (viz odst. B24 písm. b) bod i)). |
B28 |
Příslušná rozhodnutí o tom, jak a pro jaký účel je dané aktivum užíváno, mohou být určena předem celou řadou způsobů. Relevantní rozhodnutí mohou být například určena předem na základě návrhu aktiva nebo smluvních omezení užívání daného aktiva. |
B29 |
Při posuzování, zda má zákazník právo řídit užívání aktiva, musí účetní jednotka vzít v úvahu pouze práva rozhodovat o užívání aktiva během doby užívání, vyjma případů, kdy zákazník toto aktivum (nebo konkrétní aspekty tohoto aktiva) navrhl tak, jak je uvedeno v odst. B24 písm. b) bodě ii). V důsledku toho platí, že pokud nejsou splněny podmínky stanovené v odst. B24 písm. b) bodě ii), nebere účetní jednotka v úvahu rozhodnutí, která jsou určena předem před započetím doby užívání. Pokud je například zákazník schopen specifikovat pouze výstup aktiva před započetím doby užívání, nemá zákazník právo řídit užívání tohoto aktiva. Schopnost specifikovat výstup ve smlouvě před započetím doby užívání bez jakýchkoli dalších rozhodovacích práv vztahujících se k užívání tohoto aktiva dává zákazníkovi stejná práva jako jakémukoli zákazníkovi, který zboží nebo služby kupuje. |
B30 |
Smlouva může zahrnovat podmínky navržené tak, aby chránily nárok dodavatele na dané aktivu nebo na jiná aktiva, chránily jeho zaměstnance nebo zajistily, že dodavatel bude dodržovat právní předpisy. Jako příklady ochranných práv uvádíme tyto: smlouva může například i) stanovit maximální rozsah užívání aktiva nebo omezit to, kde nebo kdy může zákazník aktivum užívat, ii) vyžadovat, aby zákazník dodržoval určité provozní postupy, nebo iii) vyžadovat, aby zákazník informoval dodavatele o změnách způsobu, jakým bude aktivum užíváno. Ochranná práva obvykle definují rozsah zákazníkova práva k užívání, ale sama o sobě nebrání zákazníkovi právo užívání aktiva řídit. |
B31 |
Při posuzování, zda má smlouva charakter leasingu nebo leasing obsahuje, může účetním jednotkám pomoci následující schéma: Text obrazu |
Oddělování komponent smlouvy (odstavce 12–17)
B32 |
Právo k užívání podkladového aktiva je samostatnou leasingovou komponentou, pokud platí obě následující podmínky:
|
B33 |
Smlouva může zahrnovat částku splatnou nájemcem za činnosti a náklady, které nepřevádějí zboží nebo službu na nájemce. Pronajímatel například může do celkové splatné částky zahrnout poplatek za administrativní úkony nebo jiné náklady, které mu vzniknou v souvislosti s leasingem, které nepřevádějí zboží nebo službu na nájemce. Takové splatné částky nevedou ke vzniku samostatné komponenty smlouvy, ale jsou považovány za součást celkové protihodnoty, která je přiřazena k samostatně identifikovaným komponentám smlouvy. |
Doba trvání leasingu (odstavce 18–21)
B34 |
Při určování doby trvání leasingu a posuzování délky nevypověditelné doby leasingu je účetní jednotka povinna použít definici smlouvy a určit období, po které je tato smlouva vymahatelná. Leasing již není vymahatelný v případě, že jak nájemce, tak pronajímatel mají právo leasing ukončit bez souhlasu druhé strany pouze s nevýznamnou sankcí. |
B35 |
Pokud má právo na ukončení leasingu pouze nájemce, je toto právo považováno za opci na ukončení leasingu, která je dostupná nájemci a kterou účetní jednotka zohledňuje při určování doby trvání leasingu. Pokud má právo na ukončení leasingu pouze pronajímatel, zahrnuje nevypověditelná doba leasingu období, na které se vztahuje opce na ukončení leasingu. |
B36 |
Doba trvání leasingu začíná dnem zahájení a zahrnuje veškerá období osvobozená od placení nájemného, které pronajímatel nájemci poskytne. |
B37 |
Ke dni zahájení účetní jednotka posoudí, zda je dostatečně jisté, že nájemce využije opci na prodloužení leasingu nebo na koupi podkladového aktiva, případně že nevyužije opci na ukončení leasingu. Účetní jednotka zohlední všechny relevantní skutečnosti a okolnosti, které vytvářejí ekonomickou pobídku pro nájemce, aby danou opci využil či nevyužil, včetně veškerých očekávaných změn skutečností a okolností ode dne zahájení až do data využití opce. Příklady faktorů, jež se mají brát v úvahu, zahrnují mimo jiné:
|
B38 |
Opce na prodloužení nebo ukončení leasingu může být spojena s jednou nebo více smluvními podmínkami (například se zárukou zbytkové hodnoty) tak, že nájemce zaručí pronajímateli minimální nebo fixní peněžní návratnost, která je v podstatě stejná bez ohledu na to, zda došlo k využití této opce. V takových případech a bez ohledu na pokyny pro v podstatě pevné platby uvedené v odstavci B42 účetní jednotka předpokládá, že nájemce si je dostatečně jist, že využije opci na prodloužení leasingu, případně že nevyužije opci na ukončení leasingu. |
B39 |
Čím kratší je nevypověditelná doba leasingu, tím pravděpodobnější je, že nájemce využije opci na prodloužení leasingu nebo že nevyužije opci na ukončení leasingu. Je tomu tak proto, že je pravděpodobné, že náklady spojené se získáním náhradního aktiva budou tím vyšší, čím kratší bude nevypověditelná doba. |
B40 |
Z dřívější praxe nájemce týkající se období, po které obvykle užíval určité typy aktiv (ať už pronajaté, nebo vlastněné), a z jeho ekonomických důvodů pro takové jednání mohou vyplývat informace, které jsou užitečné při posuzování toho, zda je dostatečně jisté, že nájemce opci využije, nebo nevyužije. Pokud například nájemce obvykle užívá určité typy aktiv po určité období nebo pokud je běžnou praxí nájemce, že často využívá opce na leasingy určitých typů podkladových aktiv, zohlední nájemce ekonomické důvody této minulé praxe při posuzování toho, zda je dostatečně jisté, že využije opci na leasingy těchto aktiv. |
B41 |
Odstavec 20 stanoví, že nájemce po dni zahájení přehodnotí dobu trvání leasingu, pokud dojde k důležité události nebo k významné změně okolností, která je pod kontrolou nájemce a která ovlivňuje to, zda je dostatečně jisté, že nájemce využije opci, kterou původně nezahrnul do určení doby trvání leasingu, nebo že nevyužije opci, kterou původně zahrnul do určení doby trvání leasingu. Příklady důležitých událostí nebo změn okolností zahrnují:
|
V podstatě pevné leasingové platby (odst. 27 písm. a), odst. 36 písm. c) a odst. 70 písm. a))
B42 |
Leasingové platby zahrnují veškeré v podstatě pevné leasingové platby. V podstatě pevné leasingové platby jsou platby, které mohou být variabilní co do formy, ale ve své podstatě jsou nevyhnutelné. V podstatě pevné leasingové platby existují například tehdy, pokud:
|
Angažovanost nájemce ve vztahu k podkladovému aktivu přede dnem zahájení
Náklady nájemce týkající se vybudování nebo návrhu podkladového aktiva
B43 |
Účetní jednotka může sjednat leasing dříve, než je podkladové aktivum nájemci k dispozici k užívání. U některých leasingů může nastat nutnost, aby bylo podkladové aktivum vybudováno nebo nově navrženo pro použití nájemcem. V závislosti na podmínkách smlouvy mohou být na nájemci požadovány platby týkající se vybudování nebo návrhu tohoto aktiva. |
B44 |
Pokud nájemci vzniknou náklady týkající se vybudování nebo návrhu podkladového aktiva, pak nájemce tyto náklady zaúčtuje podle jiných příslušných standardů, jako například IAS 16. Náklady týkající se vybudování nebo návrhu podkladového aktiva nezahrnují platby provedené nájemcem za právo k užívání podkladového aktiva. Platby za právo k užívání podkladového aktiva jsou platbami za leasing bez ohledu na načasování těchto plateb. |
Vlastnické právo k podkladovému aktivu
B45 |
Nájemce může získat vlastnické právo k podkladovému aktivu dříve, než je toto vlastnické právo převedeno na pronajímatele a aktivum je pronajato nájemci. Získání vlastnického práva samo o sobě neurčuje způsob zaúčtování této transakce. |
B46 |
Pokud nájemce kontroluje podkladové aktivum (nebo nad ním získá kontrolu) před převodem tohoto aktiva na pronajímatele, je tato transakce operací prodeje a zpětného leasingu, která se zaúčtuje v souladu s odstavci 98–103. |
B47 |
Pokud však nájemce nezíská kontrolu nad podkladovým aktivem před převodem tohoto aktiva na pronajímatele, není tato transakce operací prodeje a zpětného leasingu. Může jít například o případ, kdy výrobce, pronajímatel a nájemce sjednají transakci, při níž pronajímatel koupí od výrobce aktivum, které následně pronajme nájemci. Nájemce může získat vlastnické právo k tomuto podkladovému aktivu před přechodem vlastnického práva na pronajímatele. V takovém případě platí, že pokud nájemce získá vlastnické právo k podkladovému aktivu, ale nezíská kontrolu nad tímto aktivem před jeho převodem na pronajímatele, nezaúčtuje se tato transakce jako operace prodeje a zpětného leasingu, ale jako leasing. |
Údaje zveřejňované nájemci (odstavec 59)
B48 |
Při určování toho, zda jsou ke splnění cíle zveřejňování uvedené v odstavci 51 nezbytné další informace o leasingových činnostech, musí nájemce posoudit:
|
B49 |
Další informace týkající se variabilních leasingových plateb, které mohou být v závislosti na okolnostech potřebné k uspokojení cíle zveřejňování uvedeného v odstavci 51, by mohly zahrnovat informace, které pomohou uživatelům účetní závěrky posoudit například:
|
B50 |
Další informace týkající se opcí na prodloužení nebo opcí na ukončení, které mohou být v závislosti na okolnostech potřebné k uspokojení cíle zveřejňování uvedeného v odstavci 51, by mohly zahrnovat informace, které pomohou uživatelům účetní závěrky posoudit například:
|
B51 |
Další informace týkající se záruk zbytkové hodnoty, které mohou být v závislosti na okolnostech potřebné k uspokojení cíle zveřejňování uvedeného v odstavci 51, by mohly zahrnovat informace, které pomohou uživatelům účetní závěrky posoudit například:
|
B52 |
Další informace týkající se operací prodeje a zpětného leasingu, které mohou být v závislosti na okolnostech potřebné k uspokojení cíle zveřejňování uvedeného v odstavci 51, by mohly zahrnovat informace, které pomohou uživatelům účetní závěrky posoudit například:
|
Klasifikace leasingů z hlediska pronajímatele (odstavce 61–66)
B53 |
Klasifikace leasingů z hlediska pronajímatele přijatá v tomto standardu je založena na rozsahu, ve kterém tento leasing převádí rizika a užitky vyplývající z vlastnictví podkladového aktiva. Rizika zahrnují možnosti ztrát z nevyužité kapacity nebo technologické zastaralosti a kolísání návratnosti vzhledem k měnícím se ekonomickým podmínkám. Užitky mohou být představovány očekáváním výnosných operací během ekonomické životnosti podkladového aktiva a ziskem ze zhodnocení nebo realizace zbytkové hodnoty aktiva |
B54 |
Leasingová smlouva může obsahovat podmínky přizpůsobení výše leasingových plateb určitým změnám, které nastanou mezi dnem počátku a dnem zahájení (například změně výše nákladů pronajímatele na podkladové aktivum nebo změně výše nákladů pronajímatele na financování leasingu). V takovém případě se má pro účely klasifikace leasingu za to, že k uvedeným změnám došlo ke dni počátku. |
B55 |
Pokud leasing obsahuje složky pozemků i budov, posoudí pronajímatel v souladu s odstavci 62–66 a B53–B54 klasifikaci každé složky jako finančního nebo operativního leasingu samostatně. Při určování, zda se v případě složky pozemků jedná o operativní leasing, nebo o finanční leasing, hraje důležitou roli skutečnost, že pozemek má obvykle neomezenou ekonomickou životnost. |
B56 |
Kdykoli je to pro účely klasifikace a zachycení leasingu pozemků a budov nutné, rozdělí pronajímatel leasingové platby (včetně veškerých jednorázových plateb hrazených předem) mezi složky připadající na pozemky a budovy proporcionálně k příslušným reálným hodnotám nároků pronajímatele na pozemky a budovy ke dni počátku leasingu. Jestliže leasingové platby nelze spolehlivě rozdělit mezi uvedené dvě složky, celý leasing se klasifikuje jako finanční leasing, ledaže by bylo zřejmé, že obě složky jsou klasifikovány jako operativní leasing. V takovém případě se celý leasing klasifikuje jako operativní leasing. |
B57 |
V případě leasingu pozemků a budov, u kterého je částka připadající na složku představovanou pozemky pro leasing nevýznamná, může pronajímatel pozemky a budovy pro účely klasifikace leasingu posuzovat jako jeden celek a klasifikovat je v souladu s odstavci 62–66 a B53–B54 jako finanční leasing nebo jako operativní leasing. V takovém případě považuje pronajímatel ekonomickou životnost budov za ekonomickou životnost celého podkladového aktiva. |
Klasifikace subleasingu
B58 |
Při klasifikaci subleasingu klasifikuje zprostředkující pronajímatel subleasing jako finanční leasing nebo jako operativní leasing takto:
|
Dodatek C
Datum účinnosti a přechodná ustanovení
Tento dodatek je nedílnou součástí tohoto standardu a má stejnou platnost jako ostatní části tohoto standardu.
DATUM ÚČINNOSTI
C1 |
Účetní jednotka použije tento standard pro účetní období počínající dnem 1. ledna 2019 nebo později. Dřívější použití je povoleno účetním jednotkám, které používají IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky již před nebo k datu prvotní aplikace tohoto standardu. Pokud účetní jednotka použije tento standard pro dřívější období, tuto skutečnost zveřejní. |
PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
C2 |
Pro účely požadavků uvedených v odstavcích C1–C19 je datem prvotní aplikace začátek ročního účetního období, ve kterém účetní jednotka použije tento standard poprvé. |
Definice leasingu
C3 |
Jako praktické zjednodušení nemusí účetní jednotka k datu prvotní aplikace znovu posuzovat, zda má smlouva charakter leasingu nebo leasing obsahuje. Namísto toho je účetní jednotce povoleno:
|
C4 |
Pokud účetní jednotka zvolí praktické zjednodušení uvedené v odstavci C3, musí tuto skutečnost zveřejnit a použít toto praktické zjednodušení na všechny své smlouvy. V důsledku toho je účetní jednotka povinna použít požadavky uvedené v odstavcích 9–11 pouze na smlouvy uzavřené (nebo změněné) k datu prvotní aplikace nebo později. |
Nájemci
C5 |
Nájemce použije tento standard na své leasingy buď:
|
C6 |
Nájemce musí používat volbu uvedenou v odstavci C5 konzistentně pro všechny své leasingy, ve kterých je nájemcem. |
C7 |
Pokud se nájemce rozhodne použít tento standard v souladu s odst. C5 písm. b), nesmí přepracovávat srovnávací informace. Nájemce namísto toho vykáže kumulativní dopad prvotní aplikace tohoto standardu jako úpravu počátečního zůstatku nerozděleného zisku (nebo jiné vhodné komponenty vlastního kapitálu) ke dni prvotní aplikace. |
Leasingy dříve klasifikované jako operativní leasingy
C8 |
Pokud se nájemce rozhodne použít tento standard v souladu s odst. C5 písm. b), pak nájemce musí:
|
C9 |
Bez ohledu na požadavky uvedené v odstavci C8 platí, že u leasingů dříve klasifikovaných jako operativní leasingy podle IAS 17 nájemce:
|
C10 |
Použije-li nájemce tento standard retrospektivně v souladu s odst. C5 písm. b) na leasingy dříve klasifikované jako operativní leasingy podle IAS 17, může využít jedno nebo více následujících praktických zjednodušení. Je povoleno, aby nájemce používal tato praktická zjednodušení pro jednotlivé leasingy:
|
Leasingy dříve klasifikované jako finanční leasingy
C11 |
Pokud se nájemce rozhodne použít tento standard v souladu s odstavcem C5 písm. b) na leasingy, které byly podle IAS 17 klasifikovány jako finanční leasingy, musí se účetní hodnota aktiva z práva k užívání a závazku z leasingu ke dni prvotní aplikace rovnat účetní hodnotě pronajatého aktiva a závazku z leasingu bezprostředně před tímto datem, oceněné podle IAS 17. U těchto leasingů musí nájemce účtovat o aktivu z práva k užívání a o závazku z leasingu podle tohoto standardu ode dne prvotní aplikace. |
Zveřejnění
C12 |
Pokud se nájemce rozhodne použít tento standard v souladu s odst. C5 písm. b), musí zveřejnit informace o prvotní aplikaci, které požaduje odstavec 28 standardu IAS 8, s výjimkou informací uvedených v odst. 28 písm. f) IAS 8. Namísto informací uvedených v odst. 28 písm. f) IAS 8 musí nájemce zveřejnit:
|
C13 |
Pokud nájemce využívá jedno nebo více praktických zjednodušení uvedených v odstavci C10, musí tuto skutečnost zveřejnit. |
Pronajímatelé
C14 |
S výjimkou případů uvedených v odstavci C15 není pronajímatel povinen provádět při přechodu žádné úpravy leasingů, u nichž je pronajímatelem, a musí o těchto leasingových vztazích účtovat podle tohoto standardu ode dne prvotní aplikace. |
C15 |
Zprostředkující pronajímatel musí:
|
Operace prodeje a zpětného leasingu přede dnem prvotní aplikace
C16 |
Účetní jednotka nepřehodnocuje operace prodeje a zpětného leasingu uzavřené přede dnem prvotní aplikace s cílem určit, zda převod podkladového aktiva splňuje požadavky IFRS 15 na to, aby byl účtován jako prodej. |
C17 |
Pokud byla operace prodeje a zpětného leasingu podle IAS 17 zaúčtována jako prodej a finanční leasing, prodávající-nájemce musí:
|
C18 |
Pokud byla operace prodeje a zpětného leasingu podle IAS 17 zaúčtována jako prodej a operativní leasing, prodávající-nájemce musí:
|
Částky původně vykázané ve vztahu k podnikovým kombinacím
C19 |
Pokud nájemce původně vykazoval aktivum nebo závazek podle IFRS 3 Podnikové kombinace vztahující se k příznivým nebo nepříznivým podmínkám operativního leasingu pořízeného v rámci podnikové kombinace, nájemce ke dni prvotní aplikace dané aktivum nebo závazek odúčtuje a upraví účetní hodnotu aktiva z práva k užívání o odpovídající částku. |
Odkazy na IFRS 9
C20 |
Pokud účetní jednotka použije tento standard, avšak dosud nepoužívá IFRS 9 Finanční nástroje, považuje se každý odkaz v tomto standardu na IFRS 9 za odkaz na IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování. |
ZRUŠENÍ PLATNOSTI JINÝCH STANDARDŮ
C21 |
Tímto standardem se nahrazují tyto standardy a výklady:
|
Dodatek D
Změny jiných standardů
Tento dodatek stanoví změny jiných standardů, jež jsou důsledkem toho, že Rada pro mezinárodní účetní standardy (IASB) vydala tento standard. Účetní jednotka použije tyto změny pro roční období začínající 1. ledna 2019 nebo později. Pokud účetní jednotka použije tento standard pro dřívější období, použije pro dané dřívější období i tyto změny.
Účetní jednotce není povoleno použít IFRS 16 dříve, než použije IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky (viz odstavec C1).
V důsledku toho se u standardů, které byly účinné k 1. lednu 2016, změny v tomto dodatku vykazují na základě toho znění těchto standardů, které bylo účinné k 1. lednu 2016, ve znění standardu IFRS 15. Znění těchto standardů v tomto dodatku neobsahuje žádné další změny, které nebyly účinné k 1. lednu 2016.
U standardů, které nebyly účinné k 1. lednu 2016, se změny v tomto dodatku vykazují na základě znění počátečního zveřejnění tohoto standardu ve znění standardu IFRS 15 Znění těchto standardů v tomto dodatku neobsahuje žádné další změny, které nebyly účinné k 1. lednu 2016.
IFRS 1 První přijetí Mezinárodních standardů účetního výkaznictví
Mění se odstavec 30 a doplňuje se nový odstavec 39AB.
Užití reálné hodnoty jako domnělých pořizovacích nákladů
30. |
Pokud účetní jednotka ve svém počátečním výkazu o finanční pozici podle IFRS použije reálnou hodnotu jako domnělé pořizovací náklady položky pozemků, budov a zařízení, investičního nemovitého majetku, nehmotného aktiva nebo aktiva z práva k užívání (viz odstavce D5 a D7), zveřejní ve své první účetní závěrce podle IFRS pro každou řádkovou položku počátečního výkazu o finanční pozici podle IFRS:
|
DATUM ÚČINNOSTI
…
39AB |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 30, C4, D1, D7, D8B a D9, zrušil odstavec D9 A a doplnil nové odstavce D9B–D9E. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile aplikuje IFRS 16. |
Mění se odstavec C4.
Výjimky pro podnikové kombinace
…
C4 |
Pokud prvouživatel nepoužije IFRS 3 retrospektivně pro dřívější podnikovou kombinaci, plynou z toho pro takovou podnikovou kombinaci tyto důsledky:
|
V dodatku D se mění odstavce D1, D7, D8B a D9. Odstavec D9 A se zrušuje. Doplňují se nové odstavce D9B–D9E.
Výjimky z ostatních IFRS
…
D1 |
Účetní jednotka může použít jednu či více následujících výjimek:
… |
Domnělé pořizovací náklady
…
D7 |
Možnost volby uvedená v odstavcích D5 a D6 platí rovněž pro:
… |
D8B |
Některé účetní jednotky drží položky budov, strojů a zařízení, aktiv ve formě práv k užívání nebo nehmotných aktiv, které jsou nebo byly dříve používány v činnostech, na něž se vztahuje regulace sazeb. Účetní hodnota těchto položek může zahrnovat částky, které byly stanoveny podle předchozích všeobecně přijímaných účetních zásad (GAAP), podle IFRS se však neaktivují. V tomto případě se prvouživatel může rozhodnout, že účetní hodnotu této položky podle předchozích všeobecně přijímaných účetních zásad (GAAP) použije ke dni přechodu na IFRS jako domnělé pořizovací náklady. Pokud účetní jednotka použije tuto výjimku na určitou položku, nemusí ji uplatnit u všech položek. Ke dni přechodu na IFRS provede účetní jednotka u každé položky, u níž je použita tato výjimka, testování na znehodnocení podle IAS 36. Pro účely tohoto odstavce podléhají činnosti regulaci sazeb, pokud se řídí rámcem pro stanovení cen, které je možno účtovat zákazníkům za zboží nebo služby, a tento rámec podléhá dohledu a/nebo schválení regulátorem sazeb (podle definice v IFRS 14 Časové rozlišení při cenové regulaci). |
Leasingy
D9 |
Prvouživatel může posoudit, zda smlouva existující k datu přechodu na IFRS obsahuje leasing, tak, že na tyto smlouvy uplatní odstavce 9–11 IFRS 16 na základě skutečností a okolností existujících k tomuto datu. |
D9 A |
[Zrušuje se] |
D9B |
Když prvouživatel, který je nájemcem, vykazuje závazky z leasingu a aktiva z práva k užívání, může použít pro všechny své leasingy následující přístup (v souladu s praktickými zjednodušeními uvedenými v odstavci D9D):
|
D9C |
Bez ohledu na požadavky odstavce D9B platí, že prvouživatel, který je nájemcem, ocení aktivum z práva k užívání reálnou hodnotou k datu přechodu na IFRS u leasingů, které splňují definici investičního nemovitého majetku dle IAS 40 a jsou oceňovány modelem oceňování reálnou hodnotou dle IAS 40 od data přechodu na IFRS. |
D9D |
Prvouživatel, který je nájemcem, může k datu přechodu na IFRS provést u jednotlivých leasingů jeden nebo více následujících úkonů:
|
D9E |
Termíny „leasingové platby“, „nájemce“, „přírůstková výpůjční úroková míra nájemce“, „den zahájení leasingu“, „počáteční přímé náklady“ a „doba trvání leasingu“ jsou termíny definované v IFRS 16 a v tomto standardu jsou užívány ve stejném významu. |
IFRS 3 Podnikové kombinace
Mění se odstavce 14 a 17 a doplňují se nové odstavce 28 A 28B a jejich související nadpis a odstavec 64M.
Podmínky pro vykázání
…
14. |
Odstavce B31 až B40 obsahují návodné postupy vykazování nehmotných aktiv. Odstavce 22 až 28B specifikují druhy identifikovatelných aktiv a závazků obsahujících položky, ke kterým tento IFRS stanovuje omezené výjimky z principu vykázání a z podmínek pro vykázání. |
Klasifikace nebo určení nabytých identifikovatelných aktiv a převzatých závazků v podnikové kombinaci
…
17. |
Tento IFRS obsahuje dvě výjimky z principu obsaženého v odstavci 15:
|
28 A |
Nabyvatel vykáže aktiva z práva k užívání a závazky z leasingu u leasingů identifikovaných v souladu s IFRS 16, u nichž je nabývaný podnik nájemcem. Nabyvatel nemusí vykazovat aktiva z práva k užívání a závazky z leasingu u:
|
28B |
Nabyvatel ocení závazek z leasingu současnou hodnotou zbývajících leasingových plateb (podle definice v IFRS 16) jako kdyby získaný leasing byl k datu akvizice leasingem novým. Nabyvatel ocení aktivum z práva k užívání stejnou částkou jako závazek z leasingu, upravenou tak, aby odrážela výhodné nebo nevýhodné leasingové podmínky v porovnání s tržními podmínkami. |
Datum účinnosti
…
64M |
Standardem IFRS 16, vydaným v lednu 2016, byly změněny odstavce 14, 17, B32 a B42, zrušeny odstavce B28–B30 a jejich související nadpis a doplněny nové odstavce 28 A–28B a jejich související nadpis. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
V dodatku B se zrušují odstavce B28–B30 a jejich související nadpis a mění se odstavce B32 a B42.
B28 |
[Zrušuje se] |
B29 |
[Zrušuje se] |
B30 |
[Zrušuje se] |
Nehmotná aktiva
…
B32 |
Nehmotné aktivum, které splňuje smluvně-právní podmínku, se považuje za identifikovatelné, i když není převoditelné nebo oddělitelné od nabývaného podniku nebo od dalších práv a povinností. Například:
|
Aktiva pronajatá prostřednictvím operativního leasingu, ve kterém je nabývaný podnik pronajímatelem
B42 |
Při stanovení reálné hodnoty aktiva k datu akvizice jako např. budovy nebo patentu, které je pronajímáno prostřednictvím operativního leasingu, ve kterém je nabývaný podnik pronajímatelem, nabyvatel vezme v úvahu podmínky leasingu. Nabyvatel nevykáže samostatné aktivum nebo závazek, pokud jsou podmínky operativního leasingu buď výhodné, nebo nevýhodné vzhledem k tržním podmínkám. |
IFRS 4 Pojistné smlouvy
Odstavec 4 ve znění IFRS 15 se mění a doplňuje se nový odstavec 41I.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
4. |
Účetní jednotka nepoužije tento IFRS na:
|
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
41I |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 4. Účetní jednotka uplatní tuto změnu, jakmile použije IFRS 16. |
IFRS 7 Finanční nástroje: Zveřejňování
Mění se odstavec 29 a doplňuje se nový odstavec 44CC.
Reálná hodnota
…
29. |
Zveřejnění reálné hodnoty se nevyžaduje:
|
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
44CC |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 29 a B11D. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile aplikuje IFRS 16. |
V dodatku B se mění odstavec B11D.
Kvantitativní zveřejňované údaje u rizika likvidity (odst. 34 písm. a) a odst. 39 písm. a) a b))
…
B11D |
Částky, které jsou předmětem smluv zveřejněných v analýze splatnosti podle odst. 39 písm. a) a b), představují smluvní nediskontované peněžní toky, jako např.:
|
IFRS 9 Finanční nástroje
Mění se odstavce 2.1 a 5.5.15 a doplňuje se nový odstavec 7.1.5.
Kapitola 2 Rozsah působnosti
2.1. |
Tento standard použijí všechny účetní jednotky pro všechny druhy finančních nástrojů, kromě:
|
Zjednodušený přístup k obchodním pohledávkám, smluvním aktivům a pohledávkám z leasingu
5.5.15. |
Nehledě na odstavce 5.5.3 a 5.5.5 musí účetní jednotka vždy vyčíslit opravnou položku ve výši očekávaných úvěrových ztrát za dobu trvání pro:
… |
7.1. DATUM ÚČINNOSTI
…
7.1.5. |
Standard IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 2.1, 5.5.15, B4.3.8, B5.5.34 a B5.5.46. Účetní jednotka musí tyto změny použít, pokud používá standard IFRS 16. |
V dodatku B se mění odstavce B4.3.8, B5.5.34 a B5.5.46.
Vložené deriváty (oddíl 4.3)
…
B4.3.8 |
Ekonomické znaky vloženého derivátu a rizika s ním spojená souvisejí úzce s ekonomickými znaky hostitelské smlouvy a s riziky s ní spojenými v níže uvedených případech. V těchto případech neúčtuje účetní jednotka o vloženém derivátu odděleně od hostitelské smlouvy:
|
Očekávané úvěrové ztráty
…
B5.5.34 |
Při vyčíslení opravné položky u pohledávky vyplývající z leasingu mají peněžní toky použité k určení očekávaných úvěrových ztrát být v souladu s peněžními toky použitými k ocenění této pohledávky vyplývající z leasingu v souladu s IFRS 16 Leasingy. … |
Časová hodnota peněz
…
B5.5.46 |
Očekávané úvěrové ztráty z pohledávek vyplývajících z leasingu se diskontují pomocí stejné diskontní sazby, která byla použita při ocenění dané pohledávky vyplývající z leasingu v souladu s IFRS 16. … |
IFRS 13 Ocenění reálnou hodnotou
Mění se odstavec 6.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
6. |
Požadavky tohoto IFRS na oceňování a zveřejňování se nevztahují na následující transakce:
|
V dodatku C se doplňuje nový odstavec C6.
Datum účinnosti a přechodná ustanovení
…
C6 |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 6. Účetní jednotka uplatní tuto změnu, jakmile aplikuje IFRS 16. |
IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky
Mění se odstavce 5 a 97.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
5. |
Účetní jednotka použije tento standard na všechny smlouvy se zákazníky s výjimkou následujících:
|
Náklady související s plněním smlouvy
…
97. |
Náklady, které se vztahují přímo ke smlouvě (nebo ke konkrétní očekávané smlouvě), zahrnují kterékoli z následujících položek:
|
V dodatku B se mění odstavce B66 a B70.
Dohoda o budoucím zpětném odkupu nebo kupní opce
B66 |
Pokud má účetní jednotka závazek nebo právo dané aktivum zpětně odkoupit (dohoda o budoucím zpětném odkupu nebo kupní opce), nezískává zákazník kontrolu nad tímto aktivem, protože zákazníkova schopnost řídit využívání tohoto aktiva a získat z něho v podstatě veškerý zbývající prospěch je omezena bez ohledu na to, že dané aktivum může fyzicky držet. V důsledku toho musí účetní jednotka tuto smlouvu zaúčtovat jedním z následujících způsobů:
|
Prodejní opce
B70 |
Pokud má účetní jednotka závazek dané aktivum na žádost zákazníka zpětně odkoupit (prodejní opce) za cenu, která je nižší než původní prodejní cena tohoto aktiva, musí účetní jednotka při uzavření smlouvy zvážit, zda má zákazník významnou ekonomickou pobídku k uplatnění tohoto práva. Důsledkem uplatnění tohoto práva zákazníkem je, že zákazník účetní jednotce fakticky uhradí protihodnotu za právo využívat po určitou dobu konkrétní aktivum. Pokud má tedy zákazník významnou ekonomickou pobídku k uplatnění tohoto práva, musí účetní jednotka tuto smlouvu zaúčtovat jako leasing v souladu s IFRS 16 s výjimkou případů, kdy je tato smlouva součástí transakce prodeje a zpětného leasingu. Pokud je tato smlouva součástí transakce prodeje a zpětného leasingu, musí účetní jednotka dané aktivum nadále vykazovat a musí vykázat i finanční závazek z jakékoli protihodnoty přijaté od zákazníka. Účetní jednotka musí takový finanční závazek zaúčtovat v souladu s IFRS 9. … |
V dodatku C se doplňuje nový odstavec C1 A.
DATUM ÚČINNOSTI
…
C1 A |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 5, 97, B66 a B70. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky
Mění se odstavec 123 a doplňuje se nový odstavec 139Q.
Zveřejnění účetních pravidel
…
123. |
V procesu aplikace účetních pravidel účetní jednotkou provádí vedení různé úsudky, mimo úsudků vyžadujících odhady, které mohou podstatnou měrou ovlivnit částky vykázané v účetní závěrce. Vedení například posuzuje:
|
PŘECHODNÉ USTANOVENÍ A DATUM ÚČINNOSTI
…
139Q |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 123. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 2 Zásoby
Mění se odstavec 12 a doplňuje se nový odstavec 40G.
Náklady na přeměnu
12. |
Náklady na přeměnu zásob zahrnují náklady přímo související s jednotkami výroby, jako jsou přímé osobní náklady. Zahrnují také systematické přidělení fixní a variabilní výrobní režie, která byla vynaložena v souvislosti s přeměnou materiálu na hotové výrobky. Fixní výrobní režií jsou ty nepřímé výrobní náklady, které zůstávají relativně neměnné bez ohledu na změny v objemu výroby, jako jsou například odpisy a údržba výrobních budov, zařízení a aktiv z práv k užívání, využívaných ve výrobním procesu, a náklady na řízení a správu výroby. Variabilní výrobní režií jsou ty nepřímé výrobní náklady, které se mění přímo úměrně nebo téměř přímo úměrně v závislosti na změnách v objemu výroby, jako jsou například nepřímý materiál a nepřímé osobní náklady. … |
DATUM ÚČINNOSTI
…
40G |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 12. Účetní jednotka použije tuto změnu, jakmile aplikuje IFRS 16. |
IAS 7 Výkaz o peněžních tocích
Mění se odstavce 17 a 44 a doplňuje se nový odstavec 59.
Financování
17. |
Samostatné zveřejnění peněžních toků z financování je důležité, protože je užitečné pro předvídání nároků na budoucí peněžní toky těch, kteří účetní jednotce poskytují kapitál. Příklady peněžních toků z financování jsou:
|
NEPENĚŽNÍ TRANSAKCE
…
44. |
Mnohé z investiční činnosti a financování nemá přímý dopad na běžné peněžní toky, ačkoliv ovlivňuje strukturu kapitálu a aktiv účetní jednotky. Vyloučení nepeněžních transakcí z výkazu o peněžních tocích je konzistentní s účelem výkazu o peněžních tocích, neboť takové položky se netýkají peněžních toků v daném běžném období. Příklady nepeněžních transakcí jsou:
|
DATUM ÚČINNOSTI
…
59. |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 17 a 44. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile aplikuje IFRS 16. |
IAS 12 Daně ze zisku
Odstavec 20 se mění pro účetní jednotku, která nepřijala IFRS 9 Finanční nástroje.
Aktiva vykázaná v reálné hodnotě
20. |
Mezinárodní standardy účetního výkaznictví připouštějí nebo požadují, aby určitá aktiva byla vykázána v reálné hodnotě nebo aby byla přeceněna (viz např. IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení, IAS 38 Nehmotná aktiva, IAS 39 Finanční nástroje: účtování a oceňování, IAS 40 Investiční nemovitý majetek a IFRS 16 Leasingy). V některých jurisdikcích přecenění nebo jiné přepracování aktiva v reálné hodnotě ovlivňuje zdanitelný zisk (daňovou ztrátu) za běžné období. Výsledkem je, že daňová základna aktiva je upravena a žádné přechodné rozdíly nevznikají. V jiných jurisdikcích přecenění nebo přepracování aktiva neovlivní zdanitelný zisk v období přecenění nebo přepracování, a proto daňová základna aktiva není upravena. Nicméně budoucí úhrada účetní hodnoty způsobí účetní jednotce zdanitelný ekonomický prospěch a částka, která bude odčitatelná pro daňové účely, se bude lišit od částky tohoto ekonomického prospěchu. Rozdíl mezi účetní hodnotou přeceněného aktiva a jeho daňovou základnou je přechodný rozdíl a způsobuje odložený daňový závazek nebo pohledávku. To platí, jestliže:
|
Odstavec 20 se mění pro účetní jednotku, která přijala IFRS 9 Finanční nástroje.
Aktiva vykázaná v reálné hodnotě
20. |
Mezinárodní standardy účetního výkaznictví připouštějí nebo požadují, aby určitá aktiva byla vykázána v reálné hodnotě nebo aby byla přeceněna (viz např. IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení, IAS 38 Nehmotná aktiva, IAS 40 Investiční nemovitý majetek, IFRS 9 Finanční nástroje a IFRS 16 Leasingy). V některých jurisdikcích přecenění nebo jiné přepracování aktiva v reálné hodnotě ovlivňuje zdanitelný zisk (daňovou ztrátu) za běžné období. Výsledkem je, že daňová základna aktiva je upravena a žádné přechodné rozdíly nevznikají. V jiných jurisdikcích přecenění nebo přepracování aktiva neovlivní zdanitelný zisk v období přecenění nebo přepracování, a proto daňová základna aktiva není upravena. Nicméně budoucí úhrada účetní hodnoty způsobí účetní jednotce zdanitelný ekonomický prospěch a částka, která bude odčitatelná pro daňové účely, se bude lišit od částky tohoto ekonomického prospěchu. Rozdíl mezi účetní hodnotou přeceněného aktiva a jeho daňovou základnou je přechodný rozdíl a způsobuje odložený daňový závazek nebo pohledávku. To platí, jestliže:
|
Doplňuje se nový odstavec 98G.
DATUM ÚČINNOSTI
…
98G |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 20. Účetní jednotka uplatní tuto změnu, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení
Zrušují se odstavce 4 a 27, mění se odstavce 5, 10, 44 a 68, mění se odstavec 69 ve znění IFRS 15 a doplňuje se nový odstavec 81L.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
4. |
[Zrušuje se] |
5. |
Účetní jednotka, která využívá u investičního nemovitého majetku model oceňování pořizovacími náklady v souladu s IAS 40 Investiční nemovitý majetek, použije model oceňování pořizovacími náklady v tomto standardu pro vlastněný investiční nemovitý majetek. |
UZNÁNÍ
…
10. |
Účetní jednotka vypočte pořizovací náklady na veškeré své pozemky, budovy a zařízení podle uvedené zásady uznání v okamžiku, kdy dojde k jejich vynaložení. Uvedené pořizovací náklady zahrnují na počátku vynaložené náklady na pořízení nebo vybudování položky pozemků, budov a zařízení a náklady vzniklé následně rozšířením, výměnou části nebo servisem předmětné položky. Pořizovací náklady na položku pozemků, budov a zařízení mohou zahrnovat pořizovací náklady vynaložené ve vztahu k leasingům aktiv, která jsou použita na vybudování, rozšíření, výměnu části nebo servis položky pozemků, budov a zařízení, jako například odpisy aktiv z práva k užívání. |
Oceňování pořizovacími náklady
…
27. |
[Zrušuje se]. |
…
Odpisy
…
44. |
Účetní jednotka rozdělí částku původně uznanou v souvislosti s položkou pozemků, budov a zařízení do jejích významných komponent a tyto komponenty odepisuje samostatně. Samostatně odepisovat lze například trup letadla a jeho motory. Obdobně, pokud účetní jednotka pořídí pozemek, budovu a zařízení, které je předmětem operativního leasingu, v němž účetní jednotka je pronajímatelem, může být také vhodné samostatně odepisovat tu část pořizovacích nákladů, která je důsledkem toho, že dané leasingové podmínky jsou výhodnější nebo méně výhodné než tržní podmínky. |
…
ODÚČTOVÁNÍ
…
68. |
Zisk nebo ztráta pocházející z odúčtování položky pozemků, budov a zařízení se zahrnou do hospodářského výsledku, jakmile je položka odúčtována (pokud IFRS 16 Leasingy nepožaduje jiné řešení při prodeji a zpětném leasingu). Zisk není považován za výnos.
… |
69. |
K vyřazení položky pozemků, budov a zařízení může dojít různými způsoby (například prodejem, zahájením finančního leasingu nebo darováním). Datem vyřazení položky pozemků, budov nebo zařízení je datum, kdy příjemce získá kontrolu nad touto položkou v souladu s požadavky na určení toho, kdy je splněn závazek k plnění podle IFRS 15. IFRS 16 se vztahuje na vyřazení prodejem a zpětným leasingem. … |
DATUM ÚČINNOSTI
…
81L |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, zrušil odstavce 4 a 27 a změnil odstavce 5, 10, 44 a 68–69. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 21 Dopady změn měnových kurzů
Mění se odstavec 16 a doplňuje se nový odstavec 60K.
Peněžní položky
16. |
Podstatnou charakteristikou peněžní položky je právo obdržet (nebo povinnost zaplatit) pevný nebo určitelný počet jednotek měny. Příklady zahrnují: penze a další zaměstnanecké požitky, které mají být placenyv hotovosti; rezervy, které musí být uhrazeny v hotovosti; závazky z leasingu a hotovostní dividendy, které jsou uznány jako závazek. Peněžní položkou je také smlouva o nároku (nebo platbě) na měnící se počet vlastních kapitálových nástrojů účetní jednotky nebo měnící se množství aktiv, u kterých se nárokovaná (nebo placená) reálná hodnota rovná pevnému nebo určitelnému množství jednotek měny. A naopak – podstatnou charakteristikou nepeněžní položky je absence práva obdržet (nebo v případě závazku povinnosti zaplatit) pevný nebo určitelný počet jednotek měny. Příklady zahrnují: částky předplacené za zboží a služby; goodwill; nehmotná aktiva; zásoby; pozemky, budovy a zařízení; aktiva z práva k užívání a rezervy, které musí být uhrazeny dodávkou nepeněžních aktiv. |
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
60K |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 16. Účetní jednotka uplatní tuto změnu, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 23 Výpůjční náklady
Mění se odstavec 6 a doplňuje se nový odstavec 29C.
DEFINICE
…
6. |
Výpůjční náklady mohou zahrnovat:
|
DATUM ÚČINNOSTI
…
29C |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 6. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 32 Finanční nástroje: Vykazování
Doplňuje se nový odstavec 97S.
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
97S |
IFRS 16 Leasingy, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce AG9 a AG10. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
V aplikační příručce se mění odstavce AG9 a AG10.
Finanční aktiva a finanční závazky
…
AG9 |
Leasing obvykle vytváří nárok pronajímatele získat a smluvní závazek nájemce zaplatit řetězec plateb, které se v podstatě rovnají splátkám jistiny a úroků stanoveným smlouvou o úvěru. Pronajímatel zaúčtuje částku, kterou obdrží na základě smlouvy o finančním leasingu, nikoliv podkladové aktivum jako takové, které je předmětem finančního leasingu. Pronajímatel tudíž považuje finanční leasing za finanční nástroj. Podle IFRS 16 nevykáže pronajímatel svůj nárok získat leasingové platby v rámci operativního leasingu. Pronajímatel nadáleúčtuje o samotném podkladovém aktivu, a nikoli o částce splatné v budoucnu podle smlouvy. Pronajímatel tudíž nepovažuje operativní leasing za finanční nástroj, s výjimkou jednotlivých plateb aktuálně splatných, které má nájemce zaplatit. |
AG10 |
Aktiva, která mají fyzickou podobu (jako např. zásoby, hmotný majetek, technologie a vybavení), aktiva z práva k užívání ani nehmotná aktiva (jako např. patenty a ochranné známky) nejsou finančními aktivy. Kontrola nad těmito hmotnými aktiva, aktivy z práva k užívání a nehmotnými aktivy dává účetní jednotce možnost nabýt hotovost či jiná finanční aktiva, ale na jejím základě nevzniká účetní jednotce momentální právní nárok obdržet hotovost nebo jiná finanční aktiva … |
IAS 37 Rezervy, podmíněná aktiva a podmíněné závazky
Mění se odstavec 5 a doplňuje se nový odstavec 102.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
5. |
Pokud jiný standard upravuje specifický typ rezervy, podmíněného závazku nebo podmíněného aktiva, použije jej účetní jednotka místo tohoto standardu. Například některé typy rezerv jsou předmětem standardů upravujících:
|
DATUM ÚČINNOSTI
…
102. |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 5. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IAS 38 Nehmotná aktiva
Mění se odstavce 3, 6 a 113, mění se odstavec 114 ve znění IFRS 15 a doplňuje se nový odstavec 130L.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
3. |
Pokud jiný standard předepisuje pravidla účtování konkrétního druhu nehmotného aktiva, použije se daný standard místo tohoto standardu. Tento standard se například nepoužije pro:
|
6. |
Práva držená nájemcem vyplývající z licenčních smluv pro položky, jako jsou filmy, videonahrávky, hry, rukopisy, patenty a autorská práva, patří do rozsahu působnosti tohoto standardu a jsou vyňata z působnosti IFRS 16. … |
LIKVIDACE A VYŘAZENÍ
…
113. |
Zisk nebo ztráta vznikající z odúčtování nehmotného aktiva se určují jako rozdíl mezi případným čistým výtěžkem z vyřazení a účetní hodnotou aktiva. Vykáže se v hospodářském výsledku v období, kdy je aktivum odúčtováno (pokud IFRS 16 nevyžaduje jiné řešení v případě prodeje a zpětného leasingu). Zisky z vyřazení se neklasifikují jako výnosy. |
114. |
Vyřazení nehmotného aktiva může mít řadu podob (například prodej, pronájem formou finančního leasingu nebo darování). Datem vyřazení nehmotného aktiva je datum, kdy příjemce získá kontrolu nad tímto aktivem v souladu s požadavky na určení toho, kdy je splněn závazek k plnění v souladu s IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky. IFRS 16 se použije v případě prodeje a zpětného pronájmu. |
PŘECHODNÁ USTANOVENÍ A DATUM ÚČINNOSTI
…
130L |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 3, 6, 113 a 114. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile aplikuje IFRS 16. |
IAS 39 Finanční nástroje: Účtování a oceňování
Mění se odstavec 2 a doplňuje se nový odstavec 103 V pro účetní jednotku, která nepřijala IFRS 9 Finanční nástroje. IAS 39 se nemění pro účetní jednotku, která přijala IFRS 9.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
2. |
Tento standard musí aplikovat všechny účetní jednotky na všechny typy finančních nástrojů s těmito výjimkami:
|
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
103 V |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavce 2 a AG33. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
V aplikační příručce se mění odstavec AG33 pro účetní jednotku, která nepřijala IFRS 9 Finanční nástroje. Aplikační příručka se nemění pro účetní jednotku, která IFRS 9 přijala.
VLOŽENÉ DERIVÁTY (ODSTAVCE 10–13)
…
AG33 |
Ekonomické znaky vloženého derivátu a rizika s ním spojená souvisejí úzce s ekonomickými znaky hostitelské smlouvy a s riziky s ní spojenými v níže uvedených případech. V těchto případech neúčtuje účetní jednotka o vloženém derivátu odděleně od hostitelské smlouvy:
|
IAS 40 Investiční nemovitý majetek
Vzhledem k rozsáhlým změnám IAS 40 Investiční nemovitý majetek je úplné znění tohoto standardu s navrhovanými změnami uvedeno na konci dodatku D.
IAS 41 Zemědělství
Mění se odstavec 2 a doplňuje se nový odstavec 64.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
…
2. |
Předmětem tohoto standardu nejsou:
… |
DATUM ÚČINNOSTI A PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
…
64. |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 2. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IFRIC 1 Změny v existujících ukončeních provozu, uvedeních do původního stavu a obdobných závazcích
Mění se odstavec Odkazy.
ODKAZY
— |
IFRS 16 Leasingy |
— |
IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky (ve znění novely z roku 2007) |
— |
… |
Mění se odstavec 2 a doplňuje se nový odstavec 9B.
ROZSAH PŮSOBNOSTI
2. |
Tato interpretace se týká změn při oceňování veškerých existujících ukončení provozu, uvedení do původního stavu nebo obdobných závazků, které jsou:
|
DATUM ÚČINNOSTI
…
9B |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 2. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
IFRIC 12 Ujednání o poskytování licencovaných služeb
Mění se odstavec Odkazy.
ODKAZY
— |
… |
— |
IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky |
— |
IFRS 16 Leasingy |
— |
… |
— |
… |
— |
… |
Doplňuje se nový odstavec 28F.
DATUM ÚČINNOSTI
…
28F |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec AG8 a dodatek B. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
V dodatku A se mění odstavec AG8.
Dodatek A
ROZSAH PŮSOBNOSTI (ODSTAVEC 5)
…
AG8 |
Provozovatel může mít právo k užívání oddělitelné infrastruktury popsané v odstavci AG7 písm. a) nebo zařízení užívaných k poskytování vedlejších neregulovaných služeb popsaných v odst. AG7 písm. b). V obou případech může mezi poskytovatelem a provozovatelem v podstatě existovat leasing; je-li tomu tak, účtuje se v souladu s IFRS 16. |
SIC-29 Zveřejňování – ujednání o poskytování licencovaných služeb
Mění se odstavec Odkazy.
ODKAZY
— |
IFRS 16 Leasingy |
— |
… |
— |
… |
Mění se odstavec 5.
PŘEDMĚT SPORU
…
5. |
Určitými aspekty a požadavky na zveřejňování, které se vztahují k některým ujednáním o poskytování licencovaných služeb, se zabývají Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (například IAS 16 se použije na akvizice budov, pozemků a zařízení, IFRS 16 se používá na leasingy aktiv a IAS 38 se týká akvizic nehmotných aktiv). Ujednání o poskytování licencovaných služeb však může zahrnovat dosud nesplněné smlouvy, které Mezinárodními standardy účetního výkaznictví nejsou upraveny, pokud se nestanou nevýhodnými a je na ně použit IAS 37. Z uvedeného důvodu se tato interpretace zabývá zveřejněním dalších informací o ujednáních týkajících se poskytování licencovaných služeb. |
Mění se odstavec Datum účinnosti.
DATUM ÚČINNOSTI
…
Účetní jednotka použije změnu v odst. 6 písm. e) a v odstavci 6 A pro roční období počínající dnem 1. ledna 2008 nebo později. Pokud účetní jednotka použije IFRIC 12 pro dřívější období, potom použije i tuto změnu pro dané dřívější období.
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 5. Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile použije IFRS 16.
SIC-32 Nehmotná aktiva – náklady na webové stránky
Mění se odstavec Odkazy.
ODKAZY
— |
… |
— |
IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky |
— |
IFRS 16 Leasingy |
— |
… |
Mění se odstavec 6 ve znění IFRS 15.
PŘEDMĚT SPORU
…
6. |
IAS 38 se nevztahuje na nehmotná aktiva, která jsou držena účetní jednotkou za účelem jejich prodeje v rámci běžné činnosti (viz IAS 2 a IFRS 15) nebo na leasingy nehmotného majetku účtované v souladu s IFRS 16. V souladu s tím se tato interpretace nepoužívá na výdaje spojené s tvorbou a provozováním webových stránek (nebo programového vybavení pro webové stránky), které jsou určeny k prodeji jiné účetní jednotce nebo které jsou účtovány v souladu s IFRS 16. |
Mění se odstavec Datum účinnosti.
DATUM ÚČINNOSTI
…
Standardem IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky vydaným v květnu 2014 byly změněny oddíl „Odkazy“ a odstavec 6. Účetní jednotka použije uvedenou změnu, jakmile použije IFRS 15.
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil odstavec 6. Účetní jednotka použije uvedenou změnu, jakmile použije IFRS 16.
IAS 40 Investiční nemovitý majetek
Vzhledem k rozsáhlým změnám IAS 40 Investiční nemovitý majetek je zde uvedeno úplné znění tohoto standardu ve znění IFRS 15 s navrhovanými změnami.
Mezinárodní účetní standard 40
Investiční nemovitý majetek
CÍL
1. |
Cílem tohoto standardu je předepsat účetní řešení investičního nemovitého majetku a související požadavky na zveřejnění. |
ROZSAH PŮSOBNOSTI
2. |
Tento standard se používá při vykazování, oceňování a zveřejňování investičního nemovitého majetku. |
3. |
[Zrušuje se] |
4. |
Předmětem tohoto standardu nejsou:
|
DEFINICE
5. |
Následující termíny se užívají v dále v tomto standardu ve specifikovaném významu:
|
KLASIFIKACE MAJETKU JAKO INVESTIČNÍHO NEMOVITÉHO MAJETKU NEBO NEMOVITOSTI UŽÍVANÉ VLASTNÍKEM
6. |
[Zrušuje se] |
7. |
Investiční nemovitý majetek je držen za účelem dosažení příjmu z nájemného nebo kapitálového zhodnocení, případně obojího. Z tohoto důvodu generuje investiční nemovitý majetek peněžní toky do značné míry nezávisle na ostatních aktivech držených účetní jednotkou. To odlišuje investiční nemovitý majetek od nemovitostí užívaných vlastníkem. Výroba nebo dodávky zboží či služeb (případně používání nemovitosti pro administrativní účely) generují peněžní toky, které jsou přiřaditelné nejen nemovitostem, ale rovněž ostatním aktivům používaným v procesu výroby nebo dodávek. Na vlastněné nemovitosti užívané vlastníkem se vztahuje IAS 16 a na nemovitosti užívané vlastníkem, které jsou drženy nájemcem jako aktivum z práva k užívání, se vztahuje IFRS 16. |
8. |
Toto jsou příklady investičního nemovitého majetku:
|
9. |
Následující příklady jsou položkami, které nejsou investičním nemovitým majetkem, a proto nespadají do rozsahu působnosti tohoto standardu:
|
10. |
Některé nemovitosti v sobě zahrnují část, která je držena za účelem dosažení nájemného nebo kapitálového zhodnocení, a další část, která je držena pro výrobu nebo dodávky zboží či služeb, případně pro administrativní účely. Pokud mohou být tyto části prodány odděleně (nebo odděleně pronajaty na základě finančního leasingu), pak je účetní jednotka vykazuje odděleně. Pokud části nemohou být prodány odděleně, je nemovitost investičním nemovitým majetkem pouze v případě, že pro výrobu nebo dodávky zboží či služeb, případně pro administrativní účely, je držena jen nevýznamná část nemovitosti. |
11. |
V některých případech účetní jednotka poskytuje nájemníkům k nemovitosti ve své držbě doplňkové služby. S takovou nemovitostí nakládá účetní jednotka jako s investičním nemovitým majetkem pouze tehdy, jsou-li služby nevýznamnou součástí ujednání jako celku. Příkladem budiž situace, kdy majitel administrativní budovy poskytuje bezpečnostní a údržbářské služby nájemcům, kteří budovu obývají. |
12. |
V jiných případech jsou poskytnuté služby významné. Účetní jednotka například vlastní a řídí hotel, přičemž služby poskytované hostům jsou významnou částí ujednání jako celku. Z tohoto důvodu je hotel řízený vlastníkem považován za nemovitost užívanou vlastníkem, nikoli za investiční nemovitý majetek. |
13. |
Rozhodnutí o tom, kdy jsou doplňkové služby tak významné, že nemovitost nesplňuje kritéria investičního nemovitého majetku, může být obtížné. Vlastník hotelu někdy například převádí určitou odpovědnost na třetí strany na základě smlouvy o správě hotelu. Podmínky takových smluv jsou značně různorodé. Na jedné straně spektra může být pozice vlastníka jako v podstatě pasivního investora. Na druhé straně může dojít k situaci, kdy si vlastník pouze externě zajistí každodenní funkce, avšak zůstává vystaven značným změnám peněžních toků generovaných provozem hotelu. |
14. |
Rozhodnutí, zda nemovitost splňuje kritéria investičního nemovitého majetku, vyžaduje úsudek. Účetní jednotka si musí vytvořit taková kritéria, aby bylo možno tento úsudek provádět konzistentně v souladu s definicí investičního nemovitého majetku a s využitím odstavců 7 až 13. V případě, že je klasifikace obtížná, požaduje odst. 75 písm. c) od účetní jednotky zveřejnění těchto kritérií. |
14 A |
Úsudek je také potřebný k posouzení, zda akvizice investičního nemovitého majetku je akvizicí aktiva nebo skupiny aktiv nebo podnikovou kombinací náležející do působnosti IFRS 3 Podnikové kombinace. K posouzení, zda jde o podnikovou kombinaci, je třeba odkázat na IFRS 3. Úvahy v odstavcích 7–14 tohoto standardu se týkají toho, zda nemovitost je nemovitostí užívanou vlastníkem, nebo investičním nemovitým majetkem, a nikoli určení, zda akvizice nemovitostí je, či není podnikovou kombinací ve smyslu IFRS 3. K určení, zda konkrétní transakce splňuje definici podnikové kombinace ve smyslu IFRS 3 a zahrnuje investiční nemovitý majetek, jak jej definuje tento standard, je třeba použít každý z obou standardů samostatně. |
15. |
V některých případech vlastní účetní jednotka nemovitost, která je pronajata a užívána mateřskou společností nebo jinou dceřinou společností. Taková nemovitost nesplňuje podmínky vykázání investičního nemovitého majetku v konsolidované účetní závěrce, protože z pohledu skupiny jde o vlastníkem užívanou nemovitost. Na druhou stranu, pokud nemovitost splňuje definici uvedenou v odstavci 5, je z pohledu účetní jednotky, která nemovitost vlastní, investičním nemovitým majetkem. Proto pronajímatel vykazuje takovou nemovitost ve své individuální účetní závěrce jako investiční nemovitý majetek. |
ROZPOZNÁNÍ
16. |
Vlastněný investiční nemovitý majetek se vykazuje jako aktivum tehdy a pouze tehdy, pokud:
|
17. |
Účetní jednotka posuzuje podle této zásady rozpoznání všechny své náklady na investiční nemovitý majetek v čase, kdy byly vynaloženy. Tyto náklady zahrnují náklady vynaložené prvotně na nabytí investičního nemovitého majetku a náklady vynaložené následně na rozšíření, nahrazení části nebo vybavení nemovitosti. |
18. |
Podle zásady pro rozpoznání uvedené v odstavci 16 účetní jednotka nevykazuje v účetní hodnotě investičního nemovitého majetku náklady běžné údržby takové nemovitosti. Tyto náklady se v okamžiku jejich vzniku vykazují jako součást hospodářského výsledku. Náklady běžné údržby jsou primárně náklady na práci a spotřební materiál a mohou zahrnovat náklady na drobné součástky. Účel těchto výdajů je často popsán jako „opravy a údržba“ nemovitosti. |
19. |
Části investičního nemovitého majetku mohou být nabyty prostřednictvím obměny. Například vnitřní příčky mohou být náhradami původních stěn. Účetní jednotka vykazuje v účetní hodnotě investičního nemovitého majetku, na základě zásady pro rozpoznání, náklady na vyměněnou část stávajícího investičního nemovitého majetku v čase, kdy byl náklad vynaložen, a to za předpokladu, že jsou splněna kritéria uznání. Účetní hodnota těch částí, které jsou nahrazeny, je odúčtována v souladu s ustanoveními o odúčtování obsaženými v tomto standardu. |
19 A |
Investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání se vykazuje v souladu s IFRS 16. |
PRVOTNÍ OCENĚNÍ
20. |
Vlastněný investiční nemovitý majetek se prvotně ocení na úrovni svých pořizovacích nákladů. Do prvotního ocenění se zahrnou i transakční náklady. |
21. |
Pořizovací náklady nakoupeného investičního nemovitého majetku se skládají z jeho kupní ceny a veškerých přímo přiřaditelných výdajů. Přímo přiřaditelné výdaje zahrnují například platby za odborné právní služby, daně z převodu nemovitostí a ostatní transakční náklady. |
22. |
[Zrušuje se] |
23. |
Náklady na investiční nemovitý majetek se nezvyšují o:
|
24. |
Pokud je platba za investiční nemovitý majetek odložena, je pořizovacím nákladem investice ekvivalent ceny v hotovosti. Rozdíl mezi touto částkou a celkovou sumou plateb se po dobu trvání úvěru vykazuje jako úrokový náklad. |
25. |
[Zrušuje se] |
26. |
[Zrušuje se] |
27. |
Jedna nebo více jednotek investičního nemovitého majetku může být získána směnou za nepeněžní aktivum nebo aktiva, případně za kombinaci peněžních a nepeněžních aktiv. Následující text se týká směny jednoho nepeněžního aktiva za druhé, ale uplatní se také při všech směnách popsaných v předcházející větě. Pořizovací náklady na takový investiční nemovitý majetek je reálná hodnota, ledaže by a) směnná transakce postrádala obchodní podstatu, nebo b) reálná hodnota získaného aktiva ani předaného aktiva nebyla spolehlivě zjistitelná. Získané aktivum je tímto způsobem oceněno i v případě, kdy účetní jednotka nemůže ihned odúčtovat předané aktivum. Pokud získané aktivum není oceněno v reálné hodnotě, je jeho pořizovacím nákladem účetní hodnota předaného aktiva. |
28. |
Účetní jednotka určuje, zda směna má obchodní podstatu vzhledem k rozsahu očekávaných změn budoucích peněžních toků, ke kterým dojde následkem transakce. Směnná transakce má obchodní podstatu, pokud:
Pro účely posouzení, zda má směnná transakce obchodní podstatu, by měla hodnota specifická pro určitou účetní jednotku té části činnosti účetní jednotky, která je ovlivněna transakcí, zohledňovat peněžní toky po zdanění. Výsledek těchto analýz může být jasný, aniž by účetní jednotka musela provést detailní propočty. |
29. |
Reálnou hodnotu aktiva lze spolehlivě stanovit, pokud a) kolísání rozpětí přiměřených ocenění reálnou hodnotou tohoto nástroje je nevýznamné nebo b) lze při stanovení reálné hodnoty přiměřeně určit a použít pravděpodobnosti různých odhadů v rámci tohoto rozpětí. Jestliže je účetní jednotka schopna spolehlivě stanovit reálnou hodnotu přijatého aktiva nebo předaného aktiva, pak se ke stanovení pořizovacích nákladů použije reálná hodnota předaného aktiva, ledaže by reálná hodnota přijatého aktiva byla evidentnější. |
29 A |
Investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání se prvotně ocení na úrovni svých pořizovacích nákladů v souladu s IFRS 16. |
NÁSLEDNÉ OCEŇOVÁNÍ
Účetní pravidla
30. |
S výjimkami popsanými v odstavci 32 A si účetní jednotka vybere jako své účetní pravidlo buď model oceňování reálnou hodnotou podle odstavců 33–55, nebo model oceňování pořizovacími náklady podle odstavce 56 a musí aplikovat toto pravidlo na všechen svůj investiční nemovitý majetek. |
31. |
IAS 8 Účetní pravidla, změny v účetních odhadech a chyby stanoví, že dobrovolná změna v účetních pravidlech může být učiněna, pouze pokud umožní, aby účetní závěrka obsahovala spolehlivé a více relevantní informaceo dopadech transakcí, jiných událostí nebo okolností na finanční pozici, finanční výkonnost nebo peněžní toky účetní jednotky. Je velmi nepravděpodobné, že by přechod z modelu oceňování reálnou hodnotou na model oceňování pořizovacími náklady vedl k relevantnějšímu vykazování. |
32. |
Tento standard požaduje, aby všechny účetní jednotky stanovily reálnou hodnotu investičního nemovitého majetku, a to buď pro potřeby oceňování ve výkazech (pokud účetní jednotka používá model oceňování reálnou hodnotou) nebo pro potřeby zveřejnění (pokud používá model oceňování pořizovacími náklady). Je žádoucí, nikoliv však povinné, aby reálná hodnota investičního nemovitého majetku byla stanovena na základě ocenění provedeného nezávislým znalcem, který má odpovídající a uznávanou odbornou způsobilost a předchozí zkušenosti s oceňováním předmětné kategorie investičního nemovitého majetku v dané lokalitě. |
32 A |
Účetní jednotka může:
|
32B |
Někteří pojistitelé či jiné účetní jednotky provozují na základě smluv o propojení společně s účetními jednotkami ovládanými investory, či jinými účetními jednotkami, interní majetkové fondy, které tvoří zdánlivě samostatné jednotky. Odstavec 32 A nedovoluje účetní jednotce oceňovat majetek držený fondem částečně pořizovacími náklady a částečně v reálné hodnotě. |
32C |
Pokud účetní jednotka zvolí pro dvě kategorie popsané v odstavci 32 A odlišné modely, pak se prodej investičního nemovitého majetku mezi těmito dvěma skupinami aktiv oceňovanými odlišnými metodami vykazuje v reálné hodnotě a kumulativní změna v reálné hodnotě se vykáže v hospodářském výsledku. Na základě toho se reálná hodnota investičního nemovitého majetku k datu prodeje ze skupiny aktiv oceňované v reálných hodnotách do skupiny oceňované modelem oceňování pořizovacími náklady považuje za domnělé pořizovací náklady. |
Model oceňování reálnou hodnotou
33. |
Účetní jednotka, která si vybrala model oceňování reálnou hodnotou, oceňuje po prvotním zaúčtování veškerý svůj investiční nemovitý majetek jeho reálnou hodnotou, až na případy popsané v odstavci 53. |
34. |
[Zrušuje se] |
35. |
Zisk nebo ztráta vzniklé ze změn reálné hodnoty investičního nemovitého majetku se zahrnují do hospodářského výsledku období, ve kterém k nim došlo. |
36–39. |
[Zrušuje se] |
40. |
Při stanovení reálné hodnoty investičního nemovitého majetku v souladu s IFRS 13 účetní jednotka zajistí, aby reálná hodnota odrážela mimo jiné i nájemné z aktuálních leasingů a další předpoklady, které by účastníci trhu použili při stanovení cen investičního nemovitého majetku za obvyklých tržních podmínek. |
40 A |
Když nájemce používá model oceňování reálnou hodnotou k oceňování investičního nemovitého majetku, který je držen jako aktivum z práva k užívání, ocení reálnou hodnotou toto aktivum z práva k užívání, a nikoli samotnou nemovitost. |
41. |
IFRS 16 stanovuje, že základnou pro prvotní zaúčtování pořizovacích nákladů investičního nemovitého majetku drženého nájemcem je aktivum z práva k užívání. Odstavec 33 požaduje, aby – je-li to nutné – byl investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání přeceněn na reálnou hodnotu, pokud si účetní jednotka zvolí model oceňování reálnou hodnotou. Pokud jsou leasingové platby sjednány zatržní sazby, měla by být reálná hodnota investičního nemovitého majetku drženého nájemcem jako aktivum z práva k užívání k datu akvizice, očištěná od všech očekávaných leasingových plateb (včetně těch, které se týkají uznaných leasingových závazků), nulová. Změna způsobu ocenění aktiva z práva k užívání z pořizovacích nákladů podle IFRS 16 na reálnou hodnotu podle odstavce 33 (při zohlednění požadavků odstavce 50) by tedy neměla způsobit vznik počátečních zisků nebo ztrát, není-li ocenění reálnou hodnotou prováděno v odlišných časech. K tomu může dojít, pokud se zvolí použití modelu oceňování reálnou hodnotou po prvotním zaúčtování. |
42–47. |
[Zrušuje se] |
48. |
Ve výjimečných případech je při prvním pořízení investičního nemovitého majetku (nebo v případě, kdy se existující nemovitost stává poprvé investičním nemovitým majetkem z důvodu změny způsobu jejího užívání) jasně zřejmé, že rozpětí přiměřených ocenění reálnou hodnotou bude tak velké a určení pravděpodobnosti různých dopadů bude tak obtížné, že je popřena užitečnost jednoho stanovení reálné hodnoty. Uvedené skutečnosti mohou naznačovat, že reálnou hodnotu daného nemovitého majetku nelze spolehlivě stanovit na kontinuálním základě (viz odstavec 53). |
49. |
[Zrušuje se] |
50. |
Při určování účetní hodnoty investičního nemovitého majetku podle modelu oceňování reálnou hodnotou se účetní jednotka vyvaruje duplicitního vykazování aktiv nebo závazků, které jsou vykazovány jako samostatná aktiva nebo závazky. Například:
|
51. |
[Zrušuje se] |
52. |
V některých případech účetní jednotka očekává, že současná hodnota jejích plateb vztahujících se k investičnímu nemovitému majetku (mimo platby vztahující se k závazkům) překročí současnou hodnotu odpovídajících peněžních příjmů. Účetní jednotka použije IAS 37 Rezervy, podmíněná aktiva a podmíněné závazky pro určení, zda uznat závazek a jak jej případně ocenit. |
Nemožnost spolehlivého stanovení reálné hodnoty
53. |
Předpoklad, že účetní jednotka může spolehlivě trvale stanovovat reálnou hodnotu investičního nemovitého majetku, je vyvratitelný. Ve výjimečných případech je již při prvotní pořízení investičního nemovitého majetku (nebo v případě, kdy se existující nemovitý majetek stává poprvé investičním nemovitým majetkem z důvodu změny způsobu jeho užívání) zřejmé, že reálnou hodnotu investičního nemovitého majetku nelze spolehlivě trvale stanovovat. K tomu dochází právě tehdy, když trh srovnatelných nemovitostí je neaktivní (např. existuje málo transakcí z nedávné doby, cenovénabídky nejsou aktuální nebo pozorované transakční ceny naznačují, že prodávající byl k prodeji donucen okolnostmi) a alternativní spolehlivá stanovení reálné hodnoty (založená například na projekcích peněžních toků) nejsou možná. Pokud účetní jednotka zjistí, že reálnou hodnotu nedokončeného investičního nemovitého majetku nelze spolehlivě stanovit, ale očekává, že reálnou hodnotu tohoto nemovitého majetku bude možné spolehlivě stanovit, jakmile bude výstavba dokončena, ocení tento nedokončený investiční nemovitý majetek pořizovacími náklady, dokud nebude možné jeho reálnou hodnotu spolehlivě stanovit nebo dokud nebude jeho výstavba dokončena, nastane-li tak dříve. Pokud účetní jednotka zjistí, že reálnou hodnotu nedokončeného investičního nemovitého majetku (kromě nedokončeného investičního nemovitého majetku) nelze spolehlivě stanovit na kontinuálním základě, účetní jednotka tento investiční nemovitý majetek ocení s použitím modelu oceňování pořizovacími náklady podle IAS 16 pro vlastněný investiční nemovitý majetek nebo podle IFRS 16 jako investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání. Předpokládá se, že zbytková hodnota tohoto investičního nemovitého majetku je nulová. Účetní jednotka použije IAS 16 nebo IFRS 16 až do vyřazení investičního nemovitého majetku. |
53 A |
Jakmile je účetní jednotka schopna spolehlivě ocenit reálnou hodnotu investičního nemovitého majetku ve výstavbě, jehož hodnota byla původně oceněna pořizovacími náklady, ocení tento majetek reálnou hodnotou. Jakmile je dokončena výstavba daného majetku, předpokládá se, že lze jeho reálnou hodnotu spolehlivě ocenit. Pokud to není možné, zaúčtuje se nemovitý majetek v souladu s odstavcem 53 za použití modelu ocenění pořizovacími náklady podle IAS 16 pro vlastněný majetek nebo IFRS 16 pro investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání. |
53B |
Předpoklad, že reálnou hodnotu investičního nemovitého majetku ve výstavbě lze spolehlivě ocenit, je možné vyvrátit pouze při prvotním zaúčtování. Účetní jednotka, která ocenila položku nedokončeného investičního nemovitého majetku reálnou hodnotou, nesmí dojít k závěru, že reálnou hodnotu dokončeného investičního nemovitého majetku nelze spolehlivě stanovit. |
54. |
V popsaných výjimečných případech, kdy je účetní jednotka nucena z důvodů uvedených v odstavci 53 ocenit nemovitost klasifikovanou jako investiční nemovitý majetek za použití modelu oceňování pořizovacími náklady v souladu s IAS 16 nebo s IFRS 16, oceňuje účetní jednotka všechen svůj ostatní investiční nemovitý majetek včetně investičního nemovitého majetku ve výstavbě reálnou hodnotou. Přestože účetní jednotka může v těchto případech pro jednu nemovitost klasifikovanou jako investiční nemovitý majetek použít model oceňování pořizovacími náklady, musí u každé z ostatních nemovitostí nadále používat model oceňování reálnou hodnotou. |
55. |
Pokud účetní jednotka oceňovala dříve investiční nemovitý majetek reálnou hodnotou, pokračuje v tomto oceňování nemovitosti reálnou hodnotou až do jeho vyřazení (nebo dokud se nemovitost nestane nemovitostí užívanou vlastníkem, případně dokud nezahájí přípravu nemovitosti k prodeji v rámci běžné činnosti), a to dokonce i v případě, že se operace na trhu stanou méně častými nebo se tržní ceny stanou obtížněji dostupnými. |
Model oceňování pořizovacími náklady
56. |
Po prvotním zaúčtování oceňuje účetní jednotka, která si zvolila model oceňování pořizovacími náklady, investiční nemovitý majetek:
|
PŘEVODY
57. |
Převody z účtu a na účet investičního nemovitého majetku lze provést výlučně tehdy, jestliže došlo ke změně užívání, doložené:
|
58. |
Výše uvedený odst. 57 písm. b) vyžaduje, aby účetní jednotka převedla nemovitost z investičního nemovitého majetku do zásob tehdy a pouze tehdy, pokud došlo ke změně v užívání prokázané zahájením kroků směřujících k prodeji. Když se účetní jednotka rozhodne k vyřazení investičního nemovitého majetku bez rekonstrukce, pokračuje ve vykazování dané nemovitosti jako investičního nemovitého majetku a to až do okamžiku jejího odúčtování (vyřazení z výkazu o finanční pozici) a nepřistupuje k ní tedy jako k zásobám. Stejně tak pokud účetní jednotka zahájí kroky k tomu, aby stávající investiční nemovitý majetek nadále v budoucnu užívala jako investiční nemovitý majetek, nemovitost zůstává investičním nemovitým majetkem a není v průběhu podnikání těchto kroků reklasifikována jako nemovitost užívaná vlastníkem. |
59. |
Odstavce 60 až 65 se zabývají záležitostmi uznávání a oceňování, které se aplikují, pokud účetní jednotka používá model oceňování investičního nemovitého majetku reálnou hodnotou. Pokud účetní jednotka používá model oceňování pořizovacími náklady, nemění se v důsledku převodů mezi investičním nemovitým majetkem, nemovitostmi užívanými vlastníkem a zásobami účetní hodnota převáděné nemovitosti, a nemění se tedy pořizovací náklady takové nemovitosti pro potřeby oceňování a zveřejňování. |
60. |
V případě převodu investičního nemovitého majetku, vedeného v reálné hodnotě na nemovitost užívanou vlastníkem nebo zásobu, se pro následné vykazování podle IAS 16, IFRS 16 nebo IAS 2 považuje za domnělé pořizovací náklady nemovitosti reálná hodnota dané nemovitosti k datu změny ve způsobu jejího užívání. |
61. |
Pokud se nemovitost užívaná vlastníkem stane investičním nemovitým majetkem, který bude veden v reálné hodnotě, účetní jednotka musí uplatňovat IAS 16 pro vlastněnou nemovitost a IFRS 16 pro nemovitost drženou nájemcem jako aktivum z práva k užívání až do data změny ve způsobu jejího užívání. S veškerými odchylkami mezi účetní hodnotou nemovitosti podle IAS 16 nebo IFRS 16 a s její reálnou hodnotou k uvedenému datu zachází účetní jednotka stejným způsobem jako při přecenění podle IAS 16. |
62. |
Až do data, ke kterému se stane nemovitost užívaná vlastníkem investičním nemovitým majetkem vedeným v reálné hodnotě, účetní jednotka odepisuje nemovitost (nebo aktivum z práva k užívání) a vykazuje veškeré ztráty ze znehodnocení, které se vyskytly. S veškerými odchylkami mezi účetní hodnotou nemovitosti podle IAS 16 nebo IFRS 16 a její reálnou hodnotou k uvedenému datu zachází účetní jednotka stejným způsobem jako při přecenění podle IAS 16. Jinými slovy:
|
63. |
V případě převodu ze zásob na investiční nemovitý majetek, který bude veden v reálné hodnotě, se veškeré rozdíly mezi reálnou hodnotou nemovitosti k tomuto datu a její předchozí účetní hodnotou vykáží v hospodářském výsledku. |
64. |
Přístup k řešení převodů ze zásob na investiční nemovitý majetek, který bude veden v reálné hodnotě, je konzistentní s prodejem zásob. |
65. |
Jestliže účetní jednotka dokončí stavbu nebo rekonstrukci investičního nemovitého majetku, která je prováděna ve vlastní režii a která bude vedena v reálné hodnotě, vykáží se veškeré rozdíly mezi reálnou hodnotou dané nemovitosti k datu dokončení a její předchozí účetní hodnotou v hospodářském výsledku. |
VYŘAZENÍ
66. |
Investiční nemovitý majetek se musí odúčtovat (vyřadit z výkazu o finanční pozici) v případě vyřazení nebo v případě, že je trvale vyňat z užívání a z jeho vyřazení se neočekávají žádné budoucí ekonomické užitky. |
67. |
K vyřazení investičního nemovitého majetku může dojít v důsledku prodeje nebo jeho použití pro finanční leasing. Datem vyřazení investičního nemovitého majetku, který byl prodán, je datum, kdy příjemce získá kontrolu nad investičním nemovitým majetkem v souladu s požadavky na určení, kdy je splněn závazek k plnění v souladu s IFRS 15. IFRS 16 se použije při vyřazení z důvodu použití nemovitosti pro finanční leasing a při prodeji a zpětném leasingu. |
68. |
Pokud účetní jednotka v souladu se zásadami pro rozpoznání uvedenými v odstavci 16 vykáže v účetní hodnotě aktiva náklad na výměnu části investičního nemovitého majetku, přestává vykazovat účetní hodnotu vyměněné části. U investičního nemovitého majetku, zaúčtované s použitím modelu ocenění pořizovacími náklady, nesmí být vyměněnou částí ta část, která byla odepisována zvlášť. Pokud není možné určit účetní hodnotu vyměněné části, může účetní jednotka použít výši nákladů na výměnu jako informaci o tom, jaký byl pořizovací náklad vyměněné části v čase pořízení nebo výstavby. Reálná hodnota investičního nemovitého majetku může na základě modelu oceňování reálnou hodnotou již zohledňovat skutečnost, že část, která má být vyměněna, ztratila svou hodnotu. V ostatních případech může být obtížné rozeznat, o kolik má být reálná hodnota z titulu vyměňované části snížena. Pokud to není prakticky proveditelné, je alternativou ke snižování reálné hodnoty vyměněné části zahrnutí nákladů na výměnu do účetní hodnoty aktiva a poté přehodnocení reálné hodnoty tak, jak by bylo požadováno u přístaveb, které nejsou výměnami. |
69. |
Zisky nebo ztráty, vzniklé z odstavení nebo vyřazení investičního nemovitého majetku, se určí jako rozdíl mezi čistým výtěžkem z vyřazení a hodnotou vedenou v účetnictví a vykáží se v hospodářském výsledku (pokud IFRS 16 v případě prodeje a zpětného leasingu nestanoví jinak) v čase odstavení nebo vyřazení. |
70. |
Částka protihodnoty, která má být zahrnuta do zisku nebo ztráty vyplývající z odúčtování investičního nemovitého majetku, se určí v souladu s požadavky na určení transakční ceny v odstavcích 47–72 IFRS 15. Následné změny odhadované částky protihodnoty zahrnuté do zisku nebo ztráty musí být zaúčtovány v souladu s požadavky na změny transakční ceny v IFRS 15. |
71. |
Na závazky, které zůstávají účetní jednotce po vyřazení investičního nemovitého majetku, použije účetní jednotka ustanovení standardu IAS 37 nebo přiměřeně dalších standardů. |
72. |
Odškodnění od třetích stran za poškozený, ztracený nebo předaný investiční nemovitý majetek se vykazuje v hospodářském výsledku v okamžiku, kdy se tato kompenzace stane pohledávkou. |
73. |
Znehodnocení nebo ztráty investičního nemovitého majetku, související nároky na/platby odškodnění od třetích stran a následné pořízení nebo výstavba náhradního aktiva za stávající aktivum jsou samostatné ekonomické události a jsou vykazovány následujícím způsobem:
|
ZVEŘEJNĚNÍ
Model oceňování reálnou hodnotou a model oceňování pořizovacími náklady
74. |
Spolu s ustanoveními standardu IFRS 16 se dále použijí níže uvedená zveřejnění. V souladu s IFRS 16 poskytuje vlastník investičního nemovitého majetku všechna zveřejnění uložená pronajímateli o leasingu, do kterého vstoupil. Nájemce, který drží investiční nemovitý majetek jako aktivum z práva k užívání, poskytuje všechna zveřejnění uložená nájemcům v souladu s IFRS 16 a zveřejnění uložená pronajímatelům v souladu s IFRS 16 u každého operativního leasingu, do kterého vstoupil. |
75. |
Účetní jednotka zveřejní:
|
Model oceňování reálnou hodnotou
76. |
Účetní jednotka, která používá model oceňování reálnou hodnotou upravený odstavci 33–55, zveřejní navíc k informacím zveřejněným podle odstavce 75 sesouhlasení účetních hodnot investičního nemovitého majetku na začátku a ke konci období, které obsahuje:
|
77. |
Pokud je ocenění investičního nemovitého majetku významně upraveno pro účely účetní závěrky, například proto, aby se předešlo dvojímu započítávání aktiv nebo závazků, které jsou vykazovány jako samostatná aktiva a závazky, jak je popsáno v odstavci 50, zveřejní účetní jednotka sesouhlasení původních hodnot a upravených hodnot obsažených v účetní závěrce, přičemž zvlášť vykáže celkovou sumu veškerých vykázaných závazků z leasingu, které byly zpětně přidány, a veškeré další výrazné úpravy. |
78. |
Ve výjimečných případech uvedených v odstavci 53, kdy účetní jednotka oceňuje investiční nemovitý majetek s použitím modelu oceňování pořizovacími náklady podle IAS 16 nebo v souladu s IFRS 16, se v sesouhlasení vyžadovaném odstavcem 76 zveřejní hodnoty vztahující se k tomuto investičnímu nemovitému majetku odděleně od hodnot vztahujících se k ostatnímu investičnímu nemovitému majetku. Navíc musí účetní jednotka zveřejnit:
|
Model oceňování pořizovacími náklady
79. |
Ke zveřejnění informací požadovaných odstavcem 75 přidává účetní jednotka, která používá model oceňování pořizovacími náklady upravený odstavcem 56, ještě další údaje:
|
PŘECHODNÁ USTANOVENÍ
Model oceňování reálnou hodnotou
80. |
Účetní jednotka, která dříve aplikovala IAS 40 (z roku 2000) a poprvé se rozhodne klasifikovat a účtovat některé nebo všechny způsobilé majetkové nároky držené na základě operativního leasingu jako investiční nemovitý majetek, vykáže dopad takového rozhodnutí jako úpravu počátečního stavu nerozděleného zisku v období, ve kterém bylo toto rozhodnutí poprvé učiněno. Navíc:
|
81. |
Tento standard vyžaduje přístup, který se liší od přístupu vyžadovaného standardem IAS 8. IAS 8 nepožaduje přepracování a opětovné vykázání srovnávacích informací jen tehdy, pokud takové přepracování a opětovné vykázání je neproveditelné. |
82. |
Při prvním použití tohoto standardu účetní jednotkou zahrnuje úprava počátečního zůstatku nerozděleného zisku rovněž reklasifikaci veškerých částek vedených v přírůstku z přecenění investičního nemovitého majetku. |
Model oceňování pořizovacími náklady
83. |
Standard IAS 8 se použije na veškeré změny v účetních pravidlech, které jsou učiněny v okamžiku, kdy účetní jednotka poprvé použije tento standard a pro oceňování si vybere model oceňování pořizovacími náklady. Účinek změny v účetních pravidlech zahrnuje i reklasifikaci každé částky vedené v přírůstku z přecenění investičního nemovitého majetku. |
84. |
Požadavky odstavců 27–29, týkající se prvotního ocenění investičního nemovitého majetku získaného směnou aktiv, se použijí prospektivně pouze na budoucí operace. |
Podnikové kombinace
84 A |
Dokumentem Roční zdokonalení pro cyklus 2011–2013, vydaným v prosinci 2013, byl doplněn nový odstavec 14 A a nový nadpis před odstavcem 6. Účetní jednotka použije tuto změnu prospektivně pro akvizice investičního nemovitého majetku od počátku prvního období, v němž přijala uvedené změny. V důsledku toho nelze upravit zachycení akvizic investičního nemovitého majetku v předchozích obdobích. Účetní jednotka však může rozhodnout, že změnu použije na individuální akvizice investičního nemovitého majetku, které pořídila před začátkem prvního ročního období, jež započalo k datu účinnosti nebo po datu účinnosti, pouze pokud má k dispozici informace potřebné k uplatňování změny na uvedené dřívější transakce. |
IFRS 16
84B |
Účetní jednotka, která používá IFRS 16 a jeho příslušné změny tohoto standardu poprvé, je povinna použít přechodná ustanovení v dodatku C IFRS 16 na svůj investiční nemovitý majetek držený jako aktivum z práva k užívání. |
DATUM ÚČINNOSTI
85. |
Účetní jednotka je povinna použít tento standard na roční období počínající 1. ledna 2005. Dřívější použití je podporováno. Pokud účetní jednotka použije tento standard pro období počínající před 1. lednem 2005, tuto skutečnost zveřejní. |
85 A |
IAS 1 Sestavování a zveřejňování účetní závěrky (ve znění novely z roku 2007) upravil terminologii užívanou v rámci IFRS. Dále upravil odstavec 62. Účetní jednotka je povinna aplikovat tyto úpravy pro roční období začínající 1. ledna 2009 nebo později. Pokud účetní jednotka aplikuje IAS 1 (ve znění novely z roku 2007) dříve, aplikují se tyto úpravy dříve. |
85B |
Odstavce 8, 9, 48, 53, 54 a 57 byly změněny, odstavec 22 byl zrušen a nové odstavce 53 A a 53B byly doplněny prostřednictvím Zdokonalení Mezinárodních standardů účetního výkaznictví, které bylo vydáno v květnu 2008. Účetní jednotka uplatní tyto změny prospektivně pro roční období počínající 1. ledna 2009 nebo později. Účetní jednotce je povoleno aplikovat změny na nedokončený investiční nemovitý majetek od jakéhokoli data před 1. lednem 2009 za předpokladu, že reálné hodnoty nedokončeného investičního nemovitého majetku byly stanoveny k těmto datům. Dřívější použití je povoleno. Pokud účetní jednotka použije změny pro dřívější období, tuto skutečnost zveřejní a zároveň použije změny odstavců 5 a 81E IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení. |
85C |
IFRS 13, vydaný v květnu 2011, změnil definici reálné hodnoty v odstavci 5, změnil odstavce 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53B, 78–80 a 85B, a zrušil odstavce 36–39, 42–47, 49, 51 a odst. 75 písm. d). Účetní jednotka uplatní tyto změny, jakmile aplikuje IFRS 13. |
85D |
Dokumentem Roční zdokonalení pro cyklus 2011–2013, vydaným v prosinci 2013, byly doplněny nové nadpisy před odstavec 6 a za odstavec 84 a byly doplněny nové odstavce 14 A a 84 A. Účetní jednotka použije tyto změny na roční období začínající 1. července 2014 nebo později. Dřívější použití je povoleno. Pokud účetní jednotka použije uvedené změny pro dřívější období, tuto skutečnost zveřejní. |
85E |
Standardem IFRS 15 Výnosy ze smluv se zákazníky, vydaným v květnu 2014, byly změněny odst. 3 písm. b), odstavce 9, 67 a 70. Účetní jednotka použije tyto změny, jakmile použije IFRS 15. |
85F |
IFRS 16, vydaný v lednu 2016, změnil rozsah působnosti IAS 40 tak, že do definice investičního nemovitého majetku zahrnul jak vlastněný investiční nemovitý majetek, tak investiční nemovitý majetek držený nájemcem jako aktivum z práva k užívání. IFRS 16 změnil odstavce 5, 7, 8, 9, 16, 20, 30, 41, 50, 53, 53 A, 54, 56, 60, 61, 62, 67, 69, 74, 75, 77 a 78, doplnil nové odstavce 19 A, 29 A, 40 A a 84B a související nadpis a zrušil odstavce 3, 6, 25, 26 a 34. Účetní jednotka použije tyto změny, jakmile použije IFRS 16. |
ZRUŠENÍ STANDARDU IAS 40 (VE ZNĚNÍ Z ROKU 2000)
86. |
Tento standard nahrazuje standard IAS 40 Investiční nemovitý majetek (vydaný v roce 2000). |