2005/19/ESSměrnice Rady 2005/19/ES ze dne 17. února 2005, kterou se mění směrnice 90/434/EHS o společném systému zdanění při fúzích, rozděleních, převodech aktiv a výměně akcií týkajících se společností z různých členských států

(1)

Směrnice 90/434/EHS (3) zavedla společná pravidla platná pro restrukturalizaci podnikatelské činnosti, která jsou z hlediska hospodářské soutěže neutrální.

(2)

Účelem směrnice 90/434/EHS je odložení zdanění příjmů, zisků a kapitálových zisků z reorganizace podnikatelské činnosti a ochrana práva členských států na jejich zdanění.

(3)

Jedním z cílů směrnice 90/434/EHS je odstranit překážky bránící fungování vnitřního trhu, jako například dvojí zdanění. Pokud toho není v plném rozsahu dosaženo na základě ustanovení uvedené směrnice, měly by opatření nezbytná k dosažení tohoto cíle přijmout členské státy.

(4)

Zkušenosti získané od ledna 1992, kdy se začala směrnice 90/434/EHS provádět, ukázaly různé způsoby, jak lze uvedenou směrnici zdokonalit a jak by bylo možné rozšířit prospěšné účinky společných pravidel přijatých v roce 1990.

(5)

Dne 8. října 2001 přijala Rada nařízení (ES) č. 2157/2001 (4) o statutu evropské společnosti (SE) a směrnici 2001/86/ES (5), kterou se doplňuje statut evropské společnosti s ohledem na zapojení zaměstnanců. Podobně přijala Rada dne 22. července 2003 nařízení (ES) č. 1435/2003 (6) o statutu evropské družstevní společnosti (SCE) a směrnici 2003/72/ES (7), kterou se doplňuje statut evropské družstevní společnosti s ohledem na zapojení zaměstnanců. Jedním z nejdůležitějších rysů těchto nástrojů je skutečnost, že SE i SCE budou moci přemisťovat svá sídla mezi členskými státy bez zrušení a likvidace.

(6)

Přemístění sídla je prostředkem pro výkon svobody usazování, zakotvené v článcích 43 a 48 Smlouvy. Při přemístění se nepřevádějí žádná aktiva a společnosti ani jejím společníkům z něj neplynou žádné příjmy, zisky nebo kapitálové zisky. Rozhodnutí společnosti o reorganizaci své podnikatelské činností přemístěním svého sídla by neměly být kladeny překážky v podobě diskriminačních daňových předpisů nebo omezení, znevýhodnění nebo narušení vyplývajících z vnitrostátních daňových předpisů, které jsou v rozporu s právem Společenství. Přemístění sídla SE nebo SCE z jednoho členského státu do jiného nemusí vždy vést k tomu, že SE nebo SCE přestane být rezidentem v prvním členském státě. Daňový domicil SE nebo SCE se nadále určuje podle vnitrostátních právních předpisů a smluv o zdanění.

(7)

Přemístění sídla společnosti nebo událost související s tímto přemístěním, která vede ke změně daňové rezidence, může mít za následek určitou formu zdanění v členském státě, z něhož se sídlo přemísťuje. Ke zdanění může dojít i v případě, kdy přemístění sídla nebo událost související s tímto přemístěním nevede ke změně daňové rezidence. K vyřešení této možnosti dotýkající se SE nebo SCE byla do směrnice 90/434/EHS zařazena řada nových pravidel. V případě, že po přemístění sídla budou aktiva SE nebo SCE nadále fakticky spojena se stálou provozovnou patřící SE nebo SCE a budou se nacházet v členském státě, z něhož bylo sídlo přemístěno, měla by tato stálá provozovna požívat stejných výhod jako jsou výhody uvedené v článcích 4, 5 a 6 směrnice 90/434/EHS. Uvedené články se týkají opravných položek a rezerv, které jsou osvobozeny od daně, a převzetí ztrát. V souladu se zásadami Smlouvy by se dále mělo vyloučit zdanění společníků u příležitosti přemístění sídla. Vzhledem k tomu, že podle Smlouvy mají členské státy povinnost přijmout veškerá opatření nezbytná k zamezení dvojího zdanění, není v této fázi nutné zavádět společná pravidla upravující daňovou rezidenci SE a SCE.

(8)

Směrnice 90/434/EHS se nezabývá ztrátami stálé provozovny v jiném členském státě, které jsou v členském státě, kde je SE nebo SCE daňovým rezidentem, uznávány. Přemístění sídla SE nebo SCE do jiného členského státu zejména nebrání členskému státu, ve kterém byla SE nebo SCE dříve rezidentem, v zahrnutí ztrát stálé provozovny ve stanovené lhůtě.

(9)

Směrnice 90/434/EHS se nevztahuje na takový druh rozdělení, při kterém se společnost převádějící oblasti činnosti neruší. Článek 4 uvedené směrnice by tedy měl být rozšířen, aby se vztahoval i na tyto případy.

(10)

Článek 3 směrnice 90/434/EHS vymezuje společnosti, které spadají do oblasti působnosti směrnice, a v příloze směrnice se vyjmenovávají formy společnosti, na něž se směrnice vztahuje. Některé formy společnosti však nejsou v příloze uvedeny, i když pro daňové účely jsou v členském státě rezidentem a podléhají tam dani z příjmů právnických osob. S ohledem na zkušenosti se toto jeví jako neodůvodněná mezera a oblast působnosti směrnice by tedy měla být rozšířena i na subjekty, které mohou ve Společenství provádět přeshraniční činnost a které splňují všechny příslušné požadavky.

(11)

Vzhledem k tomu, že SE jako akciová společnost i SCE jako družstevní společnost mají podobný charakter jako jiné formy společnosti, na něž se směrnice 90/434/EHS již vztahuje, měla by být SE i SCE doplněny do seznamu uvedeného v příloze směrnice 90/434/EHS.

(12)

Ostatní společnosti nově zařazené do seznamu v příloze uvedené směrnice jsou plátci daně z příjmů právnických osob ve svém členském státě, jehož jsou rezidenty, ale některé z nich se v jiných členských státech považují za daňově transparentní. Mají-li být výhody směrnice 90/434/EHS účinné, měly by členské státy považující plátce daně z příjmů právnických osob, kteří nejsou jejich rezidenty, za daňově transparentní uplatňovat výhody směrnice i vůči nim. Avšak vzhledem k rozdílům v daňovém zacházení členských států s těmito konkrétními plátci daně z příjmů právnických osob by měly mít členské státy při zdaňování přímých nebo nepřímých společníků těchto plátců možnost neuplatňovat příslušná ustanovení směrnice.

(13)

Jsou-li společníci společností provádějících operace, na které se vztahuje směrnice 90/434/EHS, považováni za daňově transparentní, neměly by osoby mající na společníkovi podíl podléhat zdanění při operacích souvisejících s restrukturalizací.

(14)

Vyskytují se určité pochybnosti, co se týče použití směrnice 90/434/EHS na přeměnu poboček na dceřiné společnosti. Při těchto operacích se aktiva spojená se stálou provozovnou a představující určitou „oblast činnosti“, jak je definována v čl. 2 písm. i) směrnice 90/434/EHS, převádějí do nově založené společností, která bude dceřinou společností převádějící společnosti, a mělo by se jasně stanovit, že směrnice se vztahuje i na tuto operaci, protože se jedná o převod aktiv ze společnosti v členském státě stálé provozovny, nacházející se v jiném členském státě, do společnosti v tomto druhém členském státě.

(15)

Ve stávající definici „výměny akcií“ v čl. 2 písm. d) směrnice 90/434/EHS se neuvádí, zda tento výraz zahrnuje i další akvizice kromě získání většiny hlasovacích práv. Není výjimkou, že stanovy společnosti a pravidla hlasování se koncipují takovým způsobem, že předtím, než může nabyvatel plně ovládnout cílovou společnost, je zapotřebí ještě dalších akvizic. Proto by se definice „výměny akcií“ měla změnit, aby se vztahovala na všechny tyto další akvizice.

(16)

V případě fúzí a rozdělení může přijímající společnosti plynout zisk z rozdílu mezi hodnotou přijatých aktiv a pasiv a hodnotou akcií, které může tato společnost držet v převádějící společnosti a které se po těchto operacích zruší. V článku 7 směrnice 90/434/EHS se stanoví osvobození těchto kapitálových zisků od daně vzhledem k tomu, že je lze získat stejně snadno ve formě rozděleného zisku od převádějící společnosti, který by byl osvobozen od daně podle směrnice Rady 90/435/EHS ze 23. července 1990 o společném systému zdanění mateřských a dceřiných společností z různých členských států (8). Cíle směrnice 90/434/EHS a směrnice 90/435/EHS jsou v této konkrétní otázce stejné, ale podmínky, které jsou v nich požadovány, stejné nejsou. Směrnice 90/434/EHS by proto měla být změněna, aby se požadavky v ní obsažené upravily podle požadavků směrnice 90/435/EHS a zohlednil se nižší práh podílu na základním kapitálu stanovený v uvedené směrnici.

(17)

S ohledem na rozšíření směrnice 90/434/EHS o částečná rozdělení a o přemístění sídla SE nebo SCE by se měla příslušným způsobem změnit působnost ustanovení o zamezení daňovému úniku či vyhnutí se daňovým povinnostem.

(18)

Směrnice 90/434/ES by proto měla být odpovídajícím způsobem změněna,

1.

Název se nahrazuje tímto:

2.

Článek 1 se nahrazuje tímto:

„Článek 1

Každý členský stát použije tuto směrnici na:

3.

Článek 2 se mění takto:

4.

V čl. 3 písm. c) se osmá odrážka týkající se Itálie nahrazuje tímto:

5.

Název hlavy II se nahrazuje tímto:

6.

Článek 4 se nahrazuje tímto:

„Článek 4

1.   Fúze, rozdělení ani částečné rozdělení nemají za následek zdanění kapitálových zisků vypočtených jako rozdíl mezi skutečnou hodnotou převedených aktiv a pasiv a jejich hodnotou pro daňové účely.

Pro účely tohoto článku se rozumí:

2.   Použije-li se odstavec 1 a považuje-li členský stát převádějící společnost, která není jeho rezidentem, za daňově transparentní na základě svého zhodnocení právních charakteristik této společnosti vyplývajících z práva, podle něhož byla tato společnost založena, a zdaňuje-li proto společníky podle jejich podílu na ziscích převádějící společnosti, pokud takové zisky vznikly a podle doby, kdy vznikly, nezdaňuje daný stát příjmy, zisky ani kapitálové zisky vypočtené podle rozdílu mezi skutečnou hodnotou převedených aktiv a pasiv a jejich hodnotou pro daňové účely.

3.   Odstavce 1 a 2 se použijí pouze tehdy, vypočítá-li přijímající společnost všechny nové odpisy a zisky nebo ztráty vztahující se k převedeným aktivům a pasivům podle pravidel, jimž by podléhala převádějící společnost nebo společnosti, kdyby k fúzi, rozdělení nebo částečnému rozdělení nedošlo.

4.   Může-li přijímající společnost podle právních předpisů členského státu převádějící společnosti provést výpočet nových odpisů a zisků nebo ztrát vztahujících se k převedeným aktivům a pasivům na jiném základě, než je uvedeno v odstavci 3, nepoužije se odstavec 1 na aktiva a pasiva, u nichž přijímající společnost tuto možnost uplatní.“

7.

Článek 6 se nahrazuje tímto:

„Článek 6

Pokud některý členský stát používá předpisy umožňující přijímající společnosti převzít ztráty převádějící společnosti, které dosud nebyly vyčerpány pro daňové účely, rozšíří daný stát v případech, kdy jsou operace uvedené v čl. 1 písm. a) uskutečňovány mezi společnostmi z členského státu převádějící společnosti, působnost těchto předpisů ve stejné míře tak, aby se vztahovaly i na převzetí těchto ztrát stálými provozovnami přijímající společnosti nacházejícími se na jeho území.“.

8.

V článku 7 se odstavec 2 nahrazuje tímto:

„2.   Členské státy se mohou odchýlit od odstavce 1, pokud podíl přijímající společnosti na základním kapitálu převádějící společnosti nepřesahuje 20 %.

Od 1. ledna 2007 nesmí minimální podíl přesahovat 15 %. Od 1. ledna 2009 nesmí minimální podíl přesahovat 10 %.“.

9.

Článek 8 se nahrazuje tímto:

„Článek 8

1.   Přidělení cenných papírů představujících základní kapitál přijímající nebo nabývající společnosti společníku převádějící nebo nabyté společnosti výměnou za jeho cenné papíry představující základní kapitál druhé společnosti při fúzi, rozdělení nebo výměně akcií nemá samo o sobě za následek zdanění příjmů, zisků nebo kapitálových zisků tohoto společníka.

2.   Přidělení cenných papírů představujících základní kapitál přijímající společnosti společníku převádějící společnosti při částečném rozdělení nemá samo o sobě za následek zdanění příjmů, zisků nebo kapitálových zisků tohoto společníka.

3.   Považuje-li členský stát společníka za daňově transparentního na základě svého zhodnocení právních charakteristik tohoto společníka vyplývajících z práva, podle něhož byl založen, a zdaňuje-li proto osoby mající podíl na společnících podle jejich podílu na ziscích společníka, pokud takové zisky vznikly a podle doby, kdy vznikly, nezdaňuje tento stát příjmy, zisky ani kapitálové zisky těchto osob vzniklé z přidělení cenných papírů představujících základní kapitál přijímající nebo nabývající společnosti tomuto společníkovi.

4.   Odstavce 1 a 3 se použijí pouze tehdy, nepřičte-li společník obdrženým cenným papírům vyšší hodnotu pro daňové účely, než byla hodnota vyměněných cenných papírů bezprostředně před fúzí, rozdělením nebo výměnou akcií.

5.   Odstavce 2 a 3 se použijí pouze tehdy, nepřičte-li společník souhrnu obdržených cenných papírů a cenných papírů držených v převádějící společnosti vyšší hodnotu pro daňové účely, než byla hodnota vyměněných cenných papírů držených v převádějící společnosti bezprostředně před částečným rozdělením.

6.   Použití odstavců 1, 2 a 3 nebrání členským státům ve zdanění zisků plynoucích z následného převodu obdržených cenných papírů stejným způsobem, jakým by byl zdaněn zisk z převodu cenných papírů existujících před nabytím.

7.   ‚Hodnotou pro daňové účely‘ se v tomto článku rozumí částka, na jejímž základě by byl vypočten zisk nebo ztráta pro účely zdanění příjmu, zisku nebo kapitálových zisků společníka společnosti.

8.   Má-li společník podle právních předpisů členského státu, jehož je daňovým rezidentem, právo zvolit si daňové zacházení odlišné od zacházení uvedeného v odstavcích 4 a 5, nepoužijí se odstavce 1, 2 a 3 na cenné papíry, u kterých společník toto právo uplatní.

9.   Odstavce 1, 2 a 3 nejsou překážkou toho, aby členské státy braly při zdanění společníků v úvahu jakoukoliv výplatu hotovosti provedenou při fúzi, rozdělení, částečném rozdělení nebo výměně akcií.“.

10.

Článek 10 se nahrazuje tímto:

„Článek 10

1.   Zahrnují-li aktiva převáděná při fúzi, rozdělení, částečném rozdělení nebo převodu aktiv stálou provozovnu převádějící společnosti, jež se nachází na území jiného členského státu než převádějící společnost, vzdá se členský stát převádějící společnosti práva na zdanění této stálé provozovny.

Členský stát převádějící společnosti může do zdanitelného příjmu této společnosti zahrnout ty ztráty stálé provozovny, které mohly být dříve odečteny od zdanitelných příjmů společnosti v tomto státě a dosud nebyly vyrovnány.

Členský stát, v němž se stálá provozovna nachází, a členský stát přijímající společnosti použijí na převod ustanovení této směrnice, jako by členský stát, kde se nachází stálá provozovna, byl členským státem převádějící společnosti.

Tato ustanovení se rovněž použijí v případě, kdy se stálá provozovna nachází v členském státě, jehož je přijímající společnost rezidentem.

2.   Pokud členský stát převádějící společnosti uplatňuje systém zdanění celosvětových zisků, je tento členský stát oprávněn odchylně od odstavce 1 zdanit jakékoliv zisky nebo kapitálové zisky stálé provozovny plynoucí z fúze, rozdělení, částečného rozdělení nebo převodu aktiv, avšak jen za podmínky, že na daních, které by, nebýt této směrnice, byly vyměřeny ze zisků nebo kapitálových zisků v členském státě, v němž se stálá provozovna nachází, poskytne úlevu stejným způsobem a o stejnou částku, jako by tato daň byla skutečně vyměřena a zaplacena.“

11.

Vkládá se nová hlava, která zní:

„HLAVA IVa

Zvláštní případ transparentních subjektů

Článek 10a

1.   Považuje-li členský stát převádějící nebo nabytou společnost, která není rezidentem, za daňově transparentní na základě svého zhodnocení právních charakteristik dané společnosti vyplývajících z práva, podle něhož byla založena, je oprávněn neuplatňovat ustanovení této směrnice, zdaňuje-li přímého nebo nepřímého společníka dané společnosti podle příjmů, zisků nebo kapitálových zisků této společnosti.

2.   Členský stát uplatňující právo uvedené v odstavci 1 poskytne úlevu na dani, která by, nebýt ustanovení této směrnice, byla vyměřena daňově transparentní společnosti z jejích příjmů, zisků nebo kapitálových zisků, a to stejným způsobem a ve stejné výši, kterou by daný stát stanovil, kdyby byla tato daň byla skutečně vyměřena a zaplacena.

3.   Považuje-li členský stát přijímající nebo nabývající společnost, která není rezidentem, za daňově transparentní na základě svého zhodnocení právních charakteristik společnosti vyplývajících z práva, podle něhož byla založena, je oprávněn neuplatňovat čl. 8 odst. 1, 2 a 3.

4.   Považuje-li členský stát přijímající společnost, která není rezidentem, za daňově transparentní na základě svého zhodnocení právních charakteristik společnosti vyplývajících z práva, podle něhož byla založena, může daný členský stát uplatnit vůči přímým nebo nepřímým společníkům stejné zacházení pro daňové účely, jaké by uplatnil, kdyby byla přijímající společnost v tomto členském státě rezidentem.“

12.

Vkládá se nová hlava, která zní:

„HLAVA IVb

Pravidla pro přemístění sídla SE nebo SCE

Článek 10b

1.   Jestliže

nemá přemístění sídla nebo skutečnost, že SE nebo SCE přestala být rezidentem, za následek zdanění kapitálových zisků vypočtených podle čl. 4 odst. 1 v členském státě, z něhož bylo sídlo přemístěno, pocházejících z aktiv a pasiv SE nebo SCE, která následně zůstávají fakticky spojena se stálou provozovnou SE nebo SCE v členském státě, z něhož bylo sídlo přemístěno, a podílejí se na vytváření hospodářského výsledku, jenž je brán v úvahu pro daňové účely.

2.   Odstavec 1 se použije pouze tehdy, vypočítá-li SE nebo SCE všechny nové odpisy a zisky nebo ztráty vztahující se k aktivům a pasivům, která zůstávají fakticky spojena se stálou provozovnou, jako by nedošlo k přemístění sídla nebo jako by SE nebo SCE nepřestala být daňovým rezidentem.

3.   Je-li SE nebo SCE oprávněna podle právních předpisů tohoto členského státu provést výpočet nových odpisů a zisků nebo ztrát vztahujících se k aktivům a pasivům, která zůstávají v tomto členském státě, na jiném základě, než je uveden v odstavci 2, nepoužije se odstavec 1 na aktiva a pasiva, u nichž je tato možnost uplatněna.

Článek 10c

1.   Jestliže

přijmou členské státy nezbytná opatření k zajištění toho, aby v případech, kdy jsou opravné položky nebo rezervy řádně vytvořené SE nebo SCE před přemístěním jejich sídla částečně nebo plně osvobozeny od daně a nepocházejí ze stálých provozoven v zahraničí, mohly být tyto opravné položky a rezervy převedeny se stejným osvobozením od daně stálou provozovnou SE nebo SCE, jež se nachází na území členského státu, z něhož bylo sídlo přemístěno.

2.   Pokud by bylo společnosti přemísťující své sídlo v rámci území členského státu umožněno převzít nebo přenést zpět ztráty, které dosud nebyly vyčerpány pro daňové účely, umožní tento členský stát stálé provozovně, jež se nachází na jeho území a patří SE nebo SCE přemísťující své sídlo, převzít ztráty SE nebo SCE, které dosud nebyly vyčerpány pro daňové účely, a to jestliže převzetí ztrát nebo jejich přenesení zpět by bylo umožněno za srovnatelných okolností společnosti, která má nadále v členském státě své sídlo nebo která je v tomto členském státě nadále daňovým rezidentem.

Článek 10d

1.   Přemístění sídla SE nebo SCE nemá samo o sobě za následek zdanění příjmů, zisků nebo kapitálových zisků společníků.

2.   Použití odstavce 1 nebrání členským státům ve zdanění zisků plynoucích z následného převodu obdržených cenných papírů představujících základní kapitál SE nebo SCE, která přemísťuje své sídlo.“

13.

V článku 11 se odstavec 1 nahrazuje tímto:

„1.   Členský stát může odmítnout použít veškerá ustanovení hlav II, III, IV a IVb nebo jejich část nebo je odepřít výhody z nich plynoucí, je-li zjevné, že fúze, rozdělení, částečné rozdělení, převod majetku, výměna akcií nebo přemístění sídla SE nebo SCE

14.

Příloha se nahrazuje zněním uvedeným v příloze této směrnice.